Hof Amsterdam, 04-01-2022, nr. 20/00649, nr. 20/00652

Met dagtekening 10 oktober 2008 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.330, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.345.423 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 367.495. Tevens is bij beschikking € 92.224 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Met dagtekening 16 november 2007 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werken en woning van € 117.146, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.149.955 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 271.362. Tevens is bij beschikking € 91.591 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Met dagtekening 10 oktober 2008 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werken en woning van € 133.365, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.986.544 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 564.899. Tevens is bij beschikking € 102.187 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Met dagtekening 1 mei 2010 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.950, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 5.000.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.185.269. Tevens is bij beschikking € 35.847 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Nadat belanghebbende tegen de onder 1.1.1. tot en met 1.1.4. vermelde (navorderings)aanslagen en beschikkingen bezwaar heeft gemaakt, heeft de inspecteur bij uitspraken op bezwaar van respectievelijk 24 en 27 mei 2013 deze (navorderings)aanslagen en beschikkingen gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft bij de uitspraak van 29 juli 2014 – voor zover hier van belang – ten aanzien van de jaren 2002, 2003 en 2004 als volgt beslist (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

(…)

- verklaart de beroepen tegen de (navorderings-)aanslagen IB/PVV 2002 en 2003 gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de (navorderings-)aanslagen IB/PVV 2002 en 2003;

- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.330, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.213.827 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 367.495;

- vermindert de aanslag IB/PVV 2003 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.786, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van

€ 2.149.955 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 271.362;

- vermindert de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;

- verklaart de beroepen, voor zover gericht tegen de (navorderings-)aanslagen IB/PVV (…) 2004 (…) en de beschikking[en] heffingsrente ongegrond;

- veroordeelt verweerder tot betaling aan eiser van een vergoeding voor immateriële schade van € 500;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.826,25;

- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 44 vergoedt.”

De rechtbank Gelderland heeft bij de uitspraak van 17 december 2015 het beroep tegen de aanslag IB/PVV 2006 ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld tot betaling aan belanghebbende van een vergoeding voor immateriële schade van € 2.000, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.490 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.

Belanghebbende heeft tegen de onder 1.3.1. en 1.3.2. vermelde uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn uitspraak van 20 december 2016 (BK-14/00944 tot en met 14/00955 en 16/00071), voor zover hier van belang, de uitspraken van de rechtbank die betrekking hebben op de (navorderings)aanslag IB/PVV 2002 tot en met 2004 en 2006 bevestigd en aan belanghebbende een vergoeding van immateriële schade toegekend van € 250.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Bij arrest van 5 oktober 2018, nr. 17/00374, ECLI:NL:HR:2018:1839, heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vernietigd voor zover daarbij de uitspraak van de rechtbank betreffende de jaren 2002, 2003, 2004 en 2006 is bevestigd en het geding naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van zijn arrest voornoemd.

Na verwijzing heeft Gerechtshof ’s-Hertogenbosch in zijn uitspraak van 31 oktober 2019 (nrs. 18/00584 tot en met 18/00587), voor zover hier van belang, als volgt beslist:

“Het Hof

- verklaart de hoger beroepen voor de jaren 2002 en 2003 gegrond;

- verklaart de hoger beroepen voor de jaren 2004 en 2006 ongegrond;

- vernietigt de uitspraak van de [r]echtbank voor zover deze ziet op de (navorderings[-])aanslagen voor de jaren 2002 en 2003, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;

- bevestigt de uitspraak van de [r]echtbank voor zover deze ziet op de aanslagen voor de jaren 2004 en 2006;

- verklaart het tegen de uitspraak van de [i]nspecteur voor de jaren 2002 en 2003 bij de [r]echtbank ingestelde beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraken van de [i]nspecteur voor de jaren 2002 en 2003;

- vermindert de navorderingsaanslag voor het jaar 2002 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.330, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.093.827 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 367.495;

- vermindert de aanslag voor het jaar 2003 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.786, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.137.655 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 271.362;

- veroordeelt de minister voor Rechtsbescherming tot vergoeding van de immateriële schade die belanghebbende na verwijzing heeft geleden tot een bedrag van € 500, en

- veroordeelt de [i]nspecteur in de kosten van het geding in hoger beroep van in totaal € 768.”

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Bij arrest van 23 oktober 2020, nr. 19/05561, ECLI:NL:HR:2020:1669 (hierna; het verwijzingsarrest), heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch vernietigd, de beslissingen over de vergoedingen van immateriële schade, proceskosten en griffierecht in stand gelaten en het geding naar het Hof verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het verwijzingsarrest.

Partijen zijn door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 2 december 2020 en de inspecteur bij brief van 2 februari 2021.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juli 2021. Het hoger beroep is gelijktijdig behandeld met het hoger beroep van [bedrijf A] (met nummer 20/00653). Al hetgeen in één van deze zaken is overgelegd of verklaard, wordt eveneens geacht te zijn overgelegd of verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaak. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

Vanwege verblijf van belanghebbende in de penitentiaire inrichting [plaats A] (hierna: de PI) heeft belanghebbende aan de zitting deelgenomen via een digitale beeld- en geluidsverbinding aldaar. Het Hof ging er daarbij van uit dat belanghebbende vergezeld zou zijn van [kantoorgenoot van gemachtigde] . Ter zitting van het Hof bleek evenwel dat daaraan van de kant van de PI bezwaren in de weg stonden. Het Hof heeft belanghebbende de gelegenheid geboden om eventuele bezwaren over de gang van zaken bij de PI binnen een week na het onderzoek ter zitting schriftelijk kenbaar te maken.

Bij brief van 19 juli 2021 heeft gemachtigde het Hof geïnformeerd dat belanghebbende zich door de gang van zaken niet benadeeld voelt. Het Hof heeft in deze brief geen reden gezien het onderzoek te heropenen.

Voor de vaststaande feiten verwijst het Hof naar de rechtsoverwegingen 2.1 tot en met 2.13 van de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (zie 1.4.) en naar de feitelijke uitgangspunten onder 2.1.1 tot en met 2.1.6 van het arrest van 5 oktober 2018 (zie 1.5.), die alle als hier herhaald en ingelast moeten worden beschouwd. Hieraan voegt het Hof het volgende toe.

Belanghebbende is enig aandeelhouder en directeur van [bedrijf A] (hierna: [bedrijf A] ). [bedrijf A] is moedermaatschappij van de fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting, waarvan de dochtermaatschappij [bedrijf B] . (hierna: [bedrijf B] ) onderdeel uitmaakt.

[bedrijf A] is actief in de reisbranche. De activiteiten van [bedrijf A] , [bedrijf B] , bestaan uit het verkopen van reizen aan toeristen naar onder meer [bestemming x] bij Venezuela. Bij de reizen wordt gebruik gemaakt van plaatselijke bureaus voor het verzorgen van transfers, excursies en dergelijke. Wat betreft [bestemming x] maakt [bedrijf A] gebruik van de diensten van [bedrijf C] (hierna: [bedrijf C] ). [bedrijf C] wordt vertegenwoordigd door [A] (hierna: [A] ).

De inspecteur heeft, na voorafgaande aankondiging waarin de aard en de omvang van de voorgenomen correcties voor elk jaar afzonderlijk is toegelicht, voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag opgelegd en voor de jaren 2003, 2004 en 2006 aanslagen opgelegd. Hierbij heeft de inspecteur voor de jaren 2002 tot en met 2004 de volgende correcties op de belastbare inkomens uit werk en woning, uit aanmerkelijk belang en uit sparen en beleggen aangebracht.

De correctie “leningen [B] ” 2002 bestaat uit de volgende onderdelen (€):

Rente 66.969

Privé ontvangen rente 252.923

Privé ontvangen 131.596

Waarde vordering 564.094

Verschil lening 253.016

Totaal 1.268.598

Voor het jaar 2002 zijn de volgende bedragen aangegeven, gecorrigeerd en vastgesteld:

In een brief van 24 september 2008 heeft de inspecteur aangekondigd dat hij voor het jaar 2002 zal afwijken van de aangifte. In die brief is – onder meer – het volgende opgenomen:

“Inkomen box 3

Bij het ingestelde boekenonderzoek bij [bedrijf A] is het standpunt ingenomen dat de zakelijkheid van de in het jaar 2000 en 2001 door [bedrijf C] gefactureerde bedragen onvoldoende aannemelijk is gemaakt. In een tweetal brieven is dit als volgt verwoord:

“Bij het ingestelde boekenonderzoek bij [bedrijf A] en haar dochtervennootschap [bedrijf B] . is gebleken, dat er in het jaar 2000 door [bedrijf C] een aantal facturen is gezonden aan [bedrijf B] . Wij hebben aan u een toelichting gevraagd op deze kosten. Naar onze mening is de zakelijkheid van de facturen tot op heden niet aannemelijk gemaakt. Gezien het feit dat de betaling van deze facturen gebeurt door overmaking naar een bankrekening bij de [bank x] in [plaats x] waarvan u gemachtigde bent, nemen wij vooralsnog het standpunt in dat de kosten als een uitdeling van winst moeten worden aangemerkt.

De volgende bedragen zijn in het jaar 2000 door [bedrijf C] gefactureerd:

En

“In het jaar 2001 is er door [bedrijf C] een aantal facturen gezonden aan [bedrijf B] . Wij hebben aan u een toelichting gevraagd op deze kosten. Naar onze mening is de zakelijkheid van de facturen tot op heden niet aannemelijk gemaakt. Wij nemen daarom vooralsnog het standpunt in dat deze kosten niet aftrekbaar zijn.

De volgende bedragen zijn in het jaar 2011 door [bedrijf C] gefactureerd:

De facturen zijn betaald door middel van overboeking op een bankrekening waarop uzelf gemachtigd bent. De gelden zijn dan dus nog niet aan uw beschikkingsmacht onttrokken. De bedragen zijn vervolgens overgemaakt naar een bankrekening in Zwitserland. Er is op deze wijze niet aangetoond, dat de bedragen daadwerkelijk aan [bedrijf C] zijn afgelost. Er wordt daarom het standpunt ingenomen dat de bedragen als bezitting in box 3 moeten worden aangemerkt. Het beginvermogen en het eindvermogen in 2002 wordt verhoogd met in totaal € 4.350.000. Het inkomen box 3 wordt verhoogd met € 174.000 (4% van € 4.350.000).”

Voor het jaar 2003 zijn de volgende bedragen aangegeven, gecorrigeerd en vastgesteld:

Voor het jaar 2004 zijn de volgende bedragen aangegeven, gecorrigeerd en vastgesteld:

In een brief van 24 september 2008 heeft de inspecteur aangekondigd dat hij voor het jaar 2004 zal afwijken van de aangifte. In die brief is – onder meer – het volgende opgenomen:

“Inkomen box 3

De facturen van [bedrijf C] uit de jaren 2000 en 2001 en de schuld van

€ 1.815.121 zijn betaald/afgelost door middel van overboeking op een bankrekening waarop uzelf gemachtigd bent. De gelden zijn dan dus nog niet aan uw beschikkingsmacht onttrokken. De bedragen zijn vervolgens overgemaakt naar een bankrekening in Zwitserland. Er is op deze wijze niet aangetoond, dat de bedragen daadwerkelijk aan [bedrijf C] zijn afgelost. Er wordt daarom het standpunt ingenomen dat de bedragen als bezitting in box 3 moeten worden aangemerkt. Het beginvermogen en het eindvermogen in 2002 [Het Hof begrijpt 2004] wordt verhoogd met in totaal (afgerond) € 6.150.000 (€ 2.300.000 + € 2.050.000 + € 1.800.000). Het inkomen box 3 wordt verhoogd met € 246.000 (4% van € 6.150.000).”

Voor het jaar 2006 zijn de volgende bedragen aangegeven, gecorrigeerd en vastgesteld:

In een brief van 12 november 2009 heeft de inspecteur aangekondigd dat hij voor het jaar 2006 zal afwijken van de aangifte. In die brief is – onder meer – het volgende opgenomen:

“Inkomen box 3

Bij het ingestelde boekenonderzoek bij [bedrijf A] is het standpunt ingenomen dat de zakelijkheid van de in het jaar 2000 en 2001 door [bedrijf C] gefactureerde bedragen onvoldoende aannemelijk is gemaakt. In een tweetal brieven is dit als volgt verwoord:

“Bij het ingestelde boekenonderzoek bij [bedrijf A] en haar dochtervennootschap [bedrijf B] . is gebleken, dat er in het jaar 2000 door [bedrijf C] een aantal facturen is gezonden aan [bedrijf B] . Wij hebben aan u een toelichting gevraagd op deze kosten. Naar onze mening is de zakelijkheid van de facturen tot op heden niet aannemelijk gemaakt. Gezien het feit dat de betaling van deze facturen gebeurt door overmaking naar een bankrekening bij de [bank x] in [plaats x] waarvan u gemachtigde bent, nemen wij vooralsnog het standpunt in dat de kosten als een uitdeling van winst moeten worden aangemerkt.

De volgende bedragen zijn in het jaar 2000 door [bedrijf C] gefactureerd:

En

“In het jaar 2001 is er door [bedrijf C] een aantal facturen gezonden aan [bedrijf B] . Wij hebben aan u een toelichting gevraagd op deze kosten. Naar onze mening is de zakelijkheid van de facturen tot op heden niet aannemelijk gemaakt. Wij nemen daarom vooralsnog het standpunt in dat deze kosten niet aftrekbaar zijn.

De volgende bedragen zijn in het jaar 2001 door [bedrijf C] gefactureerd:

De facturen zijn betaald door middel van overboeking op een bankrekening waarop uzelf gemachtigd bent. De gelden zijn dan dus nog niet aan uw beschikkingsmacht onttrokken. De bedragen zijn vervolgens overgemaakt naar een bankrekening in Zwitserland. Er is op deze wijze niet aangetoond, dat de bedragen daadwerkelijk aan [bedrijf C] zijn afgelost. Er wordt daarom het standpunt ingenomen dat de bedragen als bezitting in box 3 moeten worden aangemerkt.

Ook in de jaren 1996 tot en met 1999 zijn er kosten met betrekking tot [bedrijf C] ten laste van het resultaat van [bedrijf A] gebracht. Ook van die gelden wordt het standpunt ingenomen dat die nog steeds in uw bezit zijn. Deze worden daarom ook als vermogen in box 3 aangemerkt. In totaal gaat het om een bedrag van $ 14.629.459.

In onderstaande tabel is berekend wat de waarde per 1 januari 2005 en 31 december 2005 van de aan [bedrijf C] betaalde bedragen is:

De in een jaar betaalde bedragen in $ zijn omgerekend aan de hand van de gemiddelde koers van het jaar naar € en vervolgens vanaf ultimo het jaar samengesteld opgerent met 4% tot 1 januari 2005 en 31 december 2005. Het inkomen in box 3 over het jaar 2005 is verhoogd met € 693.600 (4% van het gemiddelde van € 17.000.000 en € 17.680.000).

Exacte gegevens over de waarde van de bezittingen ontbreken. Er wordt daarom vanuit gegaan dat de waarde in het jaar 2006 met 4% is gestegen tot € 18.387.200 per 31 december 2006. Het extra inkomen in box 3 over het jaar 2006 bedraagt dan € 721.344 (4% van het gemiddelde van € 17.680.000 en € 18.387.200).”

De rechtbank heeft de correctie van € 131.596 inzake leningen [B] in het jaar 2002 bij [bedrijf A] vernietigd en voor dit bedrag bij belanghebbende geen uitdeling aanwezig geacht. De rechtbank heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.330, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.213.827 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 367.495.

De inspecteur heeft in eerste aanleg het nadere standpunt ingenomen dat de correctie privégebruik auto ten bedrage van € 5.360 voor 2003 dient te vervallen. De rechtbank heeft de aanslag IB/PVV 2003 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.786, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.149.955 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 271.362.

Per einde 2002 zijn alle vorderingen van [bedrijf A] op [bedrijf E] en [bedrijf F] (vennootschappen van [B] ) overgedragen aan belanghebbende tegen de nominale waarde van € 4.700.790. Het rentepercentage van de leningen is 12%, de maandelijkse aflossing bedraagt € 35.000 en voor de lening is hypothecaire zekerheid verstrekt. Deze leningen zijn na vier jaren nagenoeg geheel afgelost. De inspecteur heeft bij het opleggen van de navorderingsaanslag gesteld dat de waarde van de vorderingen op het moment van overdracht aan belanghebbende € 564.094 hoger was dan de nominale waarde en heeft daarom tot dat bedrag een correctie aangebracht op het inkomen uit sparen en beleggen (zie 2.3.2).

In april 2002 heeft [bedrijf A] een lening verstrekt aan [bedrijf D ] van € 2.350.000 (lening 1). Op 17 maart 2003 wordt door [bedrijf A] € 1.997.000 overgemaakt aan [bedrijf D ] . Het bedrag van € 1.997.000 wordt door [bedrijf A] bij het opmaken van de jaarstukken in rekening-courant verrekend met belanghebbende. In de hypotheekakte van laatstvermelde lening wordt vermeld dat door belanghebbende een lening is verstrekt van

€ 2.750.000 (lening 2). De aflossingen op de lening van € 2.750.000 worden door belanghebbende ontvangen.

In een afrekening van notaris Nouwen van 14 maart 2003 is het verschil tussen

€ 2.750.000 en € 1.997.000 als volgt gespecificeerd:

[bedrijf B] . heeft in 2003 en 2004 bedragen ten laste van het resultaat gebracht in verband met het faillissement van [bedrijf G] . Het betreft de volgende bedragen:

Deze bedragen betreffen vorderingen op [bedrijf G] , zijnde een vennootschap van [B] . Belanghebbende heeft al deze vorderingen overgenomen door middel van bijschrijving op zijn vordering op [B] en zijn vennootschappen. Een groot deel van deze vordering is door [B] voldaan door aflossing.

Op 20 augustus 2003 is een bedrag van € 118.000 bijgeboekt op de vordering van belanghebbende op [B] . Daarbij is als omschrijving vermeld “Fout 10/11/1998”.

De volgende bedragen met betrekking tot [bedrijf C] zijn in de volgende jaren ten laste gekomen van de winst van [bedrijf A] :

In 2004 zijn kasopnamen gedaan tot de volgende bedragen:

In het proces-verbaal van de zitting bij Gerechtshof ’s-Hertogenbosch op 11 september 2019 (zie 1.6.) staat onder meer het volgende:

“Gemachtigde: Er is een hele reeks correcties aangebracht, in mijn beleving heeft de Inspecteur voor die correcties niet alle stukken ingebracht op basis van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht. Er zijn gesprekken geweest tussen de accountant en de belastingdienst, ook over de aftrekposten. Die stukken moeten ingebracht worden. Zodat we de voorgeschiedenis van de correctiebrieven ook kennen.

Hof: Bij het 10-dagenstuk dat de Inspecteur in eerste aanleg heeft ingebracht, zijn stukken gevoegd. Nu behandelen we de verwijzingsprocedure en u stelt nu pas voor het eerst dat deze stukken moeten worden ingebracht.

(…)

Gemachtigde: Wij hebben alles betwist. We hebben gevraagd om gespreksverslagen en aan de hand daarvan kunnen we vaststellen wat er met het concept is gebeurd. Dat weten we nu niet.

Hof: Zijn er verslagen gemaakt van de gesprekken die zijn gevoerd?

Inspecteur: De gesprekken hebben plaatsgevonden in de controlefase, maar ik weet niet of er verslagen van zijn gemaakt.

De voorzitter schorst voor raadkameroverleg.

De voorzitter heropent de zitting en deelt mee dat het voorlopige oordeel van het Hof is, dat de stelling dat de inspecteur ten onrechte geen gespreksverslagen heeft ingebracht en daarmee niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb in het geding gebracht, na cassatie niet meer kan worden ingenomen. Die stelling had in een eerdere fase van dit geding moeten worden ingenomen. (…)”

In de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 31 oktober 2019 (zie 1.6.) staat onder het meer het volgende:

“4.1. Belanghebbende heeft eerst na het verwijzingsarrest, tijdens het onderzoek ter zitting, gesteld dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) omdat hij ten onrechte niet alle op de zaak betrekking hebbende gespreksverslagen over het boekenonderzoek heeft overgelegd. Het Hof is van oordeel dat behandeling van deze stelling een onderzoek van feitelijke aard vergt, waarvoor de verwijzingsopdracht geen ruimte biedt. Het Hof merkt daarbij op dat de Inspecteur bij brief van 18 oktober 2013 stukken heeft overgelegd betreffende het boekenonderzoek, waaronder de vragen die tijdens het boekenonderzoek zijn gesteld en de concept-antwoorden van [F] . Belanghebbende heeft noch in de procedure bij de Rechtbank Gelderland, noch in de procedure bij het Hof Arnhem-Leeuwarden, gesteld dat ten aanzien van dit boekenonderzoek de Inspecteur niet heeft voldaan aan artikel 8:42 Awb. Evenmin heeft belanghebbende in cassatie hierover geklaagd. Nu evenmin sprake is van een geval waarin de aanleiding tot het aanvoeren van een nieuwe stelling pas door of na het verwijzingsarrest is ontstaan, zal het Hof deze stelling buiten beschouwing laten.”

In het beroepschrift in cassatie van belanghebbende van 22 januari 2020 (zie 1.7.) is voorts onder meer het volgende opgenomen:

“Volgens belanghebbende is het evident dat de gespreksverslagen tussen de Belastingdienst en belanghebbende, welke gesprekken zijn gevoerd naar aanleiding van het boekenonderzoek dat door de Inspecteur als zodanig is ingebracht, behoren tot de zaak betrekking hebbende stukken zoals bedoeld in artikel 8:42 Awb. Deze gespreksverslagen kunnen immers (nader) duiden wat er precies besproken en afgesproken is over diverse posten zoals in de onderhavige procedure in geschil. Belanghebbende verwijst naar het P-V van de zitting, waarin een en ander uitvoerig is besproken. Daaruit blijkt ook dat de stelling dat het artikel 8:42-stukken zijn, niet door de Inspecteur is betwist.

Dat betekent dat deze door de Inspecteur behoren te worden ingebracht nu belanghebbende – terecht – meent dat deze ontbreken en van belang zijn voor haar zaak. (…)

Overigens merkt belanghebbende nog op dat zij in de onderhavige procedure bij herhaling heeft verzocht om een compleet dossier, in brede zin. Zij verwijst in het bijzonder naar de inbreng van het dossier van de FIOD en de weigerachtige houding van de inspecteur ter zake. Inbreng van het FIOD-dossier is uiteindelijk wel gebeurd op last van het Hof. Dat had ook gemoeten met het onderhavige verzoek om gespreksverslagen in te brengen. (…)

De procedure moet daarom verwezen worden, teneinde het feitelijk onderzoek zoals dat voortvloeit uit de verwijzingsopdracht, opnieuw te laten plaatsvinden nadat de inspecteur heeft gedaan aan de verplichtingen die op hem rusten uit hoofde van artikel 8:42 Awb.”

In zijn conclusie na verwijzing van 2 februari 2021 (zie 1.8) heeft de inspecteur (Hof: in de persoon van [C] ; in het hierna opgenomen citaat aangeduid als: [C] ) de bevindingen opgenomen van een, na het verwijzingsarrest van de Hoge Raad van 23 oktober 2020 (zie 1.7), plaatshebbend (nader) onderzoek bij de Belastingdienst naar de op deze zaak en de zaak [bedrijf A] (zie 1.9) betrekking hebbende stukken. De bevindingen luiden als volgt:

“Bevindingen

(…)

Ten eerste heb ik [D] , die als controlerend ambtenaar de controle bij beide belanghebbenden heeft uitgevoerd, bevraagd of er nog op de zaak betrekking hebbende stukken zouden kunnen zijn, die nog niet eerder zijn overgelegd. De reactie van [D] staat hieronder.

Ten tweede heb ik een handmatig onderzoek door het nog aanwezige papieren controledossier gedaan. Hieruit zijn geen verslagen (digitaal, handgeschreven of anderszins) van gesprekken naar boven gekomen, en ook geen andere stukken die op deze zaak betrekking hebben en nog niet zijn overgelegd. Ik heb de opmerkingen van mijn zijde tussen haakjes en in schuinschrift weergegeven in de volgende reactie van [D] :

“In het Verslag “Correcties [bedrijf A] .” dat inclusief de bijlagen is meegestuurd naar de Rechtbank is het volgende vermeld:

“1 Algemeen

In dit verslag met bijlagen worden de aangebrachte correcties op de winst bij [bedrijf A] over de jaren 2000 tot en met 2004 en het jaar 2006 nader onderbouwd.

Op bijlage 1 is een overzicht van de aangebrachte correcties weergegeven.

Over de correcties zijn door de Belastingdienst vragen gesteld in een vragenbrief van 21 juli 2006 (bijlage 2). Op 1 september 2006 heeft er een bespreking plaatsgevonden bij [E] Accountants Belastingadviseurs over het boekenonderzoek. [F] van dit kantoor heeft ons tijdens die bespreking een concept van een antwoordbrief overhandigd (bijlage 3). Hierbij zaten diverse bijlagen. Er is geen definitieve versie van deze antwoordbrief ontvangen.

Op 18 oktober 2006 heeft er een bespreking plaatsgevonden op het kantooradres van [bedrijf A] Tijdens deze bespreking is aan [X] gevraagd digitale bestanden ter inzage te verstrekken en kopieën van deze bestanden op een digitale gegevensdrager te verstrekken. [X] heeft dit geweigerd. Het verslag van deze bespreking is als bijlage 5 toegevoegd. Er is hier niet voldaan aan de informatieplicht. Het verzoek had met name betrekking op bestanden van [B] en [bedrijf C] , maar er is aan [X] ook gevraagd overige bestanden van bijvoorbeeld “ [xxx] ” ter inzage te verstrekken.

Op 24 oktober 2006 hebben wij een schriftelijk verzoek gedaan met betrekking tot

e-mailbestanden en overige digitale bestanden (bijlage 5a). Er is hierna over dit verzoek een briefwisseling gevoerd met [adviseur] (bijlage 5b). In onze laatste brief aan [adviseur] van 13 december 2006 hebben [adviseur] meegedeeld dat wij het standpunt in zullen nemen dat er niet wordt voldaan aan de verplichtingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen indien niet binnen 1 week aan onze verzoeken zou zijn voldaan. [E] Accountants Belastingadviseurs heeft op 4 januari 2007 e-mailbestanden verstrekt (bijlage 5c) en op 31 januari 2007 hebben wij een dvd ontvangen met bestanden (bijlage 5d). Dit niet binnen de gestelde termijn, zodat er niet is voldaan aan de verplichtingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Er zijn bovendien geen e-mailbestanden met datum vóór begin 2006 verstrekt, omdat die niet zijn bewaard. Er is hier niet voldaan aan de bewaarplicht.

Tijdens een gesprek met [X] en [F] begin juli 2006 heeft [X] ons meegedeeld dat hij geen bankrekeningen in het buitenland had (bijlage 5e). Deze verklaring is naar onze mening in strijd met de werkelijkheid. Er is hier niet voldaan aan de informatieplicht.”

De volgende gesprekken hebben in ieder geval plaatsgevonden:

 een inleidend gesprek op waarschijnlijk 8 mei 2006. Hier is geen digitaal verslag van. Er zijn mogelijk wel kladaantekeningen in het papieren controledossier aanwezig die zeer waarschijnlijk niet zijn meegestuurd naar de Rechtbank. Tijdens dit gesprek zullen geen correcties zijn besproken; (hiervan heb ik in het fysieke controledossier niets aangetroffen, [C])

 een gesprek begin juli 2006. Hiervan is een verslag gemaakt, bijlage 5e, dat is meegestuurd naar de Rechtbank;

 een gesprek op 1 september 2006. Hier is geen digitaal verslag van, maar de concept antwoordbrief van [F] geeft aan wat er is besproken. Eventuele notities over het gesprek moeten in het papieren controledossier zitten; (hiervan heb ik in het fysieke controledossier niets aangetroffen, [C])

 een gesprek op 18 oktober 2006 waarvan ook een schriftelijk verslag is gemaakt dat is meegestuurd, bijlage 5.

Wij hebben als ik het me goed herinner ook nog een gesprek gevoerd met de heer Berends die de jaarrekeningen had opgesteld. Ik denk dat hier geen vastleggingen van zijn en hij heeft als ik het goed heb, alleen het een en ander toegelicht. (Ook hiervan is niets aangetroffen in het fysieke controledossier, [C]).

Naar mijn mening geven de stukken die al zijn ingebracht als op de zaak betrekking hebbende stukken een goed en volledig beeld van de gesprekken.”

Tot zover de reactie van [D] .

Bij de bovenstaande mening van collega [D] sluit ik mij aan: wij hebben uitgebreid inzage gegeven in de stukken in de bezwaarfase en wij hebben in de beroepsfase ook nog uitgebreid stukken verstrekt (waarover belanghebbende al kon beschikken). Maar wat er niet is, kunnen wij ook niet verstrekken. Zijdens de Belastingdienst is niets achtergehouden en is daar overigens ook geen belang bij. (…)”

Ter zitting van het Hof (zie 1.9.) hebben partijen onder meer het volgende verklaard:

“De inspecteur verklaart – zakelijk weergegeven – in eerste termijn en mede op vragen van het Hof het volgende:

Ik begin bij punt 2 van de pleitnota van gemachtigde van belanghebbenden en ik citeer: “Belanghebbende heeft bij Hof Den Bosch terecht om [alle op de zaak betrekking hebbende stukken] gevraagd. Inmiddels is komen vast te staan dat de inspecteur niet aan het verzoek kan voldoen.” Ik vraag mij af wat gemachtigde van belanghebbenden hiermee bedoelt. Ik heb goed gezocht naar de gevraagde stukken. In mijn reactie naar aanleiding van het verwijzingsarrest heb ik al gezegd dat die stukken er niet zijn. Ik kan de gevraagde stukken derhalve niet overleggen. Alles wat relevant is hebben wij overgelegd. Wij hebben er ook geen behoefte aan om stukken achter te houden.

Op de vraag van het Hof of ik mij specifieker kan uitlaten en of er niets is of niets meer is, maar misschien wel is geweest, antwoord ik dat er in ieder geval niets meer is en volgens mij is er ook niets geweest. De stukken van belanghebbenden bevonden zich in aparte verhuisdozen in kantoor Zwolle. De hele zaak is gaan spelen op het kantoor Apeldoorn. Dat kantoor is op 1 juli 2015 gesloten. De stukken van belanghebbenden zijn op dat moment verhuisd naar kantoor Zwolle. Ik heb alles bewaard en alleen ik kon bij de dozen met de stukken. Ik heb niets weggegooid. Ik kan niet verklaren of die stukken er zijn geweest, maar dan had ik ze moeten weggooien en dat heb ik niet gedaan. Collega [D] heeft de dozen afgelopen week nog grondig doorgenomen en hij heeft de door belanghebbenden gevraagde stukken ook niet kunnen vinden. Die stukken zijn er dus niet en met een aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid zijn de gevraagde stukken er ook niet geweest.

Het Hof houdt mij voor dat dat betekent dat er nooit verslagen zijn gemaakt van de besprekingen. Ik antwoord dat dit een oude controle betreft en de huidige controleaanpak Belastingdienst (CAB) was nog niet ingedaald bij de Belastingdienst. De waarheidsvinding stond destijds voorop in plaats van de vastlegging. Er kan van alles gevonden worden van het niet-vastleggen van de besprekingen die hebben plaatsgevonden, maar het is niet zo dat er gespreksverslagen zijn gemaakt die vervolgens zijn weggegooid. In de stukken die er wel zijn, wordt ook nergens verwezen naar stukken die wij niet kennen. Er is niets waaruit blijkt dat er stukken zijn die er geweest moeten zijn. (…)

De voorzitter houdt partijen voor dat de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest van 23 oktober 2020 heeft geoordeeld dat aan middel III niet wordt toegekomen omdat eerst de kwestie ten aanzien van artikel 8:42 Awb moet worden uitgezocht. De Hoge Raad heeft dat overwogen in de veronderstelling dat het onderzoek op de voet van artikel 8:42 Awb feiten en omstandigheden kan opleveren die tot een hernieuwde beoordeling hebben te leiden.

Het verwijzingsarrest heeft uiteraard geleid tot zoekacties van de inspecteur.Nu de inspecteur de uitkomst van zijn zoekacties kenbaar heeft gemaakt, zijn verschillende scenario’s denkbaar. Zonder vooruit te lopen op de conclusie die het Hof verbindt aan de uitkomst van de zoekacties van de inspecteur, bestaat de mogelijkheid dat het Hof het niet aannemelijk acht dat artikel 8:42 Awb is geschonden. De voorzitter vraagt aan gemachtigde wat hij in dat scenario van het Hof verwacht.

De gemachtigde van belanghebbenden verklaart – zakelijk weergegeven – op vragen van het Hof het volgende:

De vraag van het Hof of ik over het zojuist door de voorzitter geschetste scenario heb nagedacht, beantwoord ik bevestigend. Ter zitting van Hof Den Bosch heeft de inspecteur zich op bepaalde stukken beroepen. Deze stukken zaten ten onrechte niet in het dossier.Toch oordeelde Hof Den Bosch dat artikel 8:42 Awb niet was geschonden. De uitspraak van Hof Den Bosch is door de Hoge Raad gecasseerd. De afgelopen dagen heb ik de processtukken nog een keer doorgelopen en al op de eerste of tweede zitting bij rechtbank Gelderland heeft de Belastingdienst het over vier ordners die ze niet inbrengen. Er zouden bij de Belastingdienst dus in ieder geval nog vier ordners moeten liggen.

Belanghebbende heeft de Belastingdienst heel veel informatie gegeven. Wij hebben die informatie niet meer, maar de Belastingdienst wel. In die informatie zitten veel antwoorden op vragen die in geschil zijn. Deze informatie is nu geen onderdeel van de gedingstukken.

Het ligt primair op het pad van belanghebbende om te stellen welke stukken hij mist. Dat wij die vier ordners missen, lijkt mij heel evident en die vier ordners moeten er zeker zijn geweest.

De voorzitter houdt mij voor dat hij mijn gedachtegang kan volgen en zich mijn onvrede kan voorstellen, maar dat er ook nog een formeel punt is. De voorzitter houdt mij voor dat ik in middel I mijn grieven anders heb geformuleerd; daar spreek ik volgens de voorzitter niet over vier ordners, maar over gespreksverslagen tussen de Belastingdienst en belanghebbende. De voorzitter houdt mij de vraag voor of ik dan in deze fase van de rechtsstrijd van de Belastingdienst kan verlangen dat er nog naar iets anders dan de gespreksverslagen wordt gezocht. Ik antwoord dat ik mij bij Hof Den Bosch wel op het standpunt heb gesteld dat er naast de getekende gespreksverslagen nog meer ontbreekt. Dat is mijn standpunt geweest en dat blijft mijn standpunt.

Ik verwacht dat wij die vier ordners nog krijgen. Dan kunnen wij toetsen wat er is gebeurd in de onderzoeksfase, maar ik leid uit de verklaring van de inspecteur af dat die ordners er niet meer zijn. De voorzitter houdt mij voor dat hij dat de inspecteur niet heeft horen zeggen. Volgens de voorzitter heeft de inspecteur gezegd dat er geen gespreksverslagen zijn. Ik antwoord dat ik er dan van uitga dat die vier ordners er nog moeten zijn. De antwoorden ten aanzien van de vragen die in geschil zijn, moeten in die vier ordners zitten.

De voorzitter houdt mij voor dat dat overigens niet in mijn pleitnota staat en ik dit nu pas – ter zitting – naar voren breng. De vraag van de voorzitter of ik in deze fase van het geding verwacht dat de inspecteur nog op zoek moet gaan naar de vier ordners, beantwoord ik bevestigend.

Op de vraag van het Hof of de vier ordners het strafdossier zouden kunnen betreffen, antwoord ik dat ik dat niet heb afgeleid uit het proces-verbaal van de rechtbank Gelderland. Het strafdossier is later ingebracht bij Hof Arnhem-Leeuwarden. Volgens mij zijn het twee verschillende zaken, maar ik kan daar niet het beslissende antwoord op geven. Op basis van het proces-verbaal van de zitting bij rechtbank Gelderland veronderstel ik dat in de ordners het boekenonderzoek moet zitten. (…)

De inspecteur verklaart – zakelijk weergegeven – op vragen van het Hof het volgende:

De vraag van het Hof of bij de verhuisdozen waarin de stukken in de zaken van belanghebbenden zitten een inventarislijst aanwezig is, beantwoord ik ontkennend, maar ik ga ervan uit dat die vier ordners waar gemachtigde van belanghebbenden aan refereert, zoals besproken ter zitting bij de rechtbank Gelderland, de vier ordners zijn waarin het strafdossier zit. Collega [D] bevestigt dat dat welhaast zeker de ordners van de strafzaak moeten zijn. Daar zit het overzicht proces-verbaal van de FIOD – inclusief bijlagen – in.

Het strafdossier hebben wij in het begin niet overgelegd, maar wel in een later stadium op verzoek van Hof Arnhem-Leeuwarden. Wij hebben de informatie die zich in de vier ordners bevindt, overgelegd op een USB-stick.

Mijn persoonlijke beleving is dat als de zitting bij Hof Den Bosch vijf minuten langer had geduurd, wij eruit waren geweest. Hof Den Bosch heeft op het einde van de zitting toen gemachtigde van belanghebbenden vroeg om de stukken, na een korte schorsing, gezegd dat die vraag niet meer aan de orde kon komen. Echter: als Hof Den Bosch ons had gevraagd naar die stukken, dan hadden wij kunnen zeggen dat wij alles al hebben overgelegd. Door de stelling van Hof Den Bosch dat de vraag van gemachtigde van belanghebbenden niet meer aan de orde kon komen, zijn we hier vandaag. De Hoge Raad heeft ons de opdracht gegeven om te kijken of er nog andere stukken zijn, maar die zijn er wat ons betreft dus niet. (…)De voorzitter houdt partijen voor dat ook voor de IB in geschil is of is voldaan aan artikel 8:42 Awb. Gemachtigde van belanghebbenden is van mening dat er ook in deze procedure nog de vier eerder genoemde ordners zouden moeten zijn. De inspecteur zegt dat de vier ordners er niet zijn en voor zover er vier ordners zijn, dan zijn dat volgens de inspecteur de vier FIOD ordners. Deze vier FIOD ordners hebben de gemachtigde van belanghebbenden en het Hof al (op de USB-stick die eerder in de procedure is ingebracht).

Partijen bevestigen dat dit juist is.”

Belanghebbende heeft in zijn conclusie na het verwijzingsarrest allereerst betoogd dat hij zijn stelling handhaaft dat de inspecteur niet heeft voldaan aan de op hem rustende verplichting van artikel 8:42 Awb om alle op de zaak betrekking hebbende stukken in te brengen. Belanghebbende heeft voorts betoogd af te wachten of en in hoeverre de inspecteur de ontbrekende stukken bij diens conclusie zal voegen. Pas nadat duidelijk is geworden wat de omvang van het dossier is, is het aan belanghebbende om nader conclusies te nemen, aldus belanghebbende. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende aanvullend betoogd dat er bij de Belastingdienst in ieder geval vier ordners zouden moeten liggen waarin, zo veronderstelt hij op grond van het proces-verbaal van de zitting bij rechtbank Gelderland (1.3), informatie over het bij belanghebbende in eerdere jaren uitgevoerde boekenonderzoek is opgenomen.

De inspecteur heeft in zijn conclusie na het verwijzingsarrest de bevindingen opgenomen van een onderzoek dat bij de Belastingdienst is verricht naar op de zaak betrekking hebbende stukken in deze zaak en in de zaak [bedrijf A] (zie 2.15).

Op grond van de bevindingen van dit onderzoek meent de inspecteur dat in deze zaak en in de zaak van [bedrijf A] alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd en dat is voldaan aan artikel 8:42 Awb.

Ter zake van de door belanghebbende gestelde ‘vier ordners’ heeft de inspecteur desgevraagd ter zitting van het Hof verklaard dat hij er van uitgaat dat het ordners zijn van het strafdossier. Het zou dan (onder meer) gaan om ordners met het overzicht proces-verbaal van de FIOD, inclusief bijlagen. Het strafdossier heeft de Belastingdienst aanvankelijk niet overgelegd, maar wel in een later stadium op verzoek van Hof Arnhem-Leeuwarden. De informatie die zich in de ordners bevindt is overgelegd op een usb-stick, aldus nog steeds de inspecteur.

Het Hof hecht geloof aan de door de inspecteur afgelegde verklaring inhoudende dat (i) na (nader) onderzoek bij de Belastingdienst is geconstateerd dat geen stukken zijn achtergehouden in deze zaak en in de zaak van [bedrijf A] , dat de op de zaak betrekking hebbende stukken reeds zijn overgelegd en dat hieraan in deze procedure niets kan worden toegevoegd, alsmede (ii) dat het door belanghebbende ter zitting van het Hof gestelde ontbreken van ‘vier ordners’, ordners betreft van het strafdossier die in een eerdere fase van de rechtsstrijd op verzoek van het Hof Arnhem-Leeuwarden zijn overgelegd, in de vorm van een usb-stick; het Hof verwijst naar hetgeen hierover onder 1.6 en 2.4 is vermeld in de uitspraak van het Hof Arnhem-Leeuwarden ten aanzien van belanghebbende en naar de verklaring van de inspecteur onder 2.16 (slot).

Het Hof heeft, mede bezien in het licht van hetgeen belanghebbende in dezen heeft aangevoerd, geen reden om aan die verklaringen te twijfelen. Dat ordners uit het FIOD-dossier door middel van een usb-stick tot de gedingstukken zijn gaan behoren is overigens door partijen ter zitting van het Hof bevestigd.

Hetgeen hiervoor onder 5.3. is overwogen brengt mee dat de inspecteur heeft voldaan aan de uit artikel 8:42, lid 1, van de Awb voortvloeiende verplichting. Die verplichting gaat immers in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur ook gehouden is stukken in te brengen als die stukken hem niet ter beschikking hebben gestaan. Het Hof zal de zaak hierna inhoudelijk beoordelen aan de hand van de stukken die partijen in eerdere fasen van het geding, dat wil zeggen tot en met de procedure voor het Gerechtshof ’s Hertogenbosch hebben ingebracht.

De vereiste aangifte

Op grond van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) in verbinding met artikel 27h van de AWR wordt het hoger beroep ongegrond verklaard, indien belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Hierbij geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien de op basis van de gedane aangifte verschuldigde belasting, zowel relatief als absoluut, aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting.Of dat het geval is, moet worden beoordeeld aan de hand van de normale regels van de stelplicht en bewijslast. De bewijslast dat niet de vereiste aangifte is gedaan, rust op de inspecteur. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven (Hoge Raad 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI:NL:HR:2009:BH1083 en Hoge Raad 1 oktober 2010, nr. 09/02151, ECLI:NL:HR:2010:BN8731).

2002

Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat aan de onder 2.6. vermelde vorderingen op (vennootschappen van) [B] bij de overdracht van die vorderingen aan belanghebbende in 2002 een hogere waarde had moeten worden toegekend dan het bedrag van de nominale waarde van de vorderingen dat bij die overdracht tussen partijen in aanmerking is genomen. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de lening niet is afgelost in vijftien jaren, zoals volgt uit het bedrag van de overeengekomen jaarlijkse aflossing, maar reeds in vier jaren nagenoeg geheel is afgelost. Het Hof acht het op grond van de positie van belanghebbende als verkrijger van de vorderingen en als bestuurder en enig aandeelhouder van de vervreemdende vennootschap, aannemelijk dat belanghebbende bij overname van die vorderingen met de mogelijkheid van versnelde aflossing bekend moet zijn geweest. Tevens is van belang dat voor deze lening hypothecaire zekerheid is verstrekt. De inspecteur maakt aannemelijk dat een geldverstrekker bij het verstrekken van een lening onder deze voorwaarden slechts een gering risico loopt. Het rentepercentage van 12% dient gelet hierop niet als dekking voor een hoog risico, en vormt een zodanig gunstige voorwaarde dat dit leidt tot een hogere waarde van de vordering (inclusief de verplichting tot rentebetaling) dan de nominale waarde. Het Hof acht aannemelijk dat onder voormelde voorwaarden een rentepercentage van 6% reëel zou zijn geweest.

De inspecteur heeft gelet hierop de hogere waarde van de vordering en de daaruit voortvloeiende verplichting tot rentebetaling berekend op € 564.094, uitgaande van een nominale waarde van de vorderingen van € 4.700.790, een verschil tussen het werkelijke rentepercentage van 12% en een reëel rentepercentage van 6%, en een aflostermijn van vier jaren. Het Hof volgt de inspecteur hierin. Het Hof acht het aannemelijk dat [bedrijf A] en belanghebbende zich ervan bewust moeten zijn geweest dat de waarde van een vordering met een dergelijk laag risico en een dermate hoog rentepercentage hoger is dan de nominale waarde en dat [bedrijf A] door overdracht van de vordering tegen nominale waarde een voordeel aan belanghebbende heeft doen toekomen. Door dit voordeel niet in de aangifte te vermelden als voordeel uit aanmerkelijk belang, moet belanghebbende hebben beseft dat te weinig belasting zou worden geheven.

Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar aan [bedrijf A] ten onrechte geen rente betaald in verband met de rekening-courantschuld. De inspecteur heeft het bedrag van de rente terecht als uitdeling aangemerkt. Belanghebbende heeft de stelling van de inspecteur dat de verschuldigde rente € 14.082 bedraagt, niet weersproken. Het Hof is voorts van oordeel dat belanghebbende zich als bestuurder en enig aandeelhouder van [bedrijf A] ervan bewust moet zijn geweest dat dit bedrag als voordeel uit aanmerkelijk belang had moeten worden aangegeven.

In aanmerking genomen het bedrag van de bovenstaande door de inspecteur aannemelijk gemaakte correcties, is de op basis van de gedane aangifte verschuldigde belasting, zowel relatief als absoluut, aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Zoals reeds aangegeven is bovendien voldaan aan het bewustheidsvereiste.

Gelet op het voorgaande heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan als bedoeld in artikel 27e van de AWR, zodat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Op belanghebbende rust de last te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Met hetgeen hij heeft aangevoerd is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet in die bewijslast geslaagd.

De omstandigheid dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast, laat onverlet dat de inspecteur bij het vaststellen van de belastingaanslag dan wel bij het doen van uitspraak op bezwaar niet naar willekeur mag handelen. Er moet sprake zijn van een redelijke schatting.

De correctie op het aangegeven belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang bedraagt na cassatie € 1.188.626 (€ 1.320.222 -/- € 131.596). Van deze correctie heeft de inspecteur de deelcorrecties van € 564.094 en € 14.082 aannemelijk gemaakt. De inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof daarnaast de winstuitdelingen in verband met de privé-uitgaven van belanghebbende en de door belanghebbende ingediende declaraties, waarvoor (volledig) bewijs ontbreekt, in redelijkheid op 50% van het door [bedrijf A] geclaimde bedrag kunnen stellen. Ook met betrekking tot de kosten van promotiemateriaal, waarvoor bewijs ontbreekt, heeft de inspecteur in redelijkheid de gemaakte correctie in aanmerking kunnen nemen.Het Hof is van elk van de hiervoor vermelde bedragen van oordeel dat de inspecteur in redelijkheid zich op het standpunt heeft kunnen stellen dat deze bedragen aan belanghebbende in zijn hoedanigheid van aandeelhouder ten goede zijn gekomen.

Hetzelfde heeft te gelden voor de correctie van de rente van € 66.969 die blijkens de overzichten door [B] is verschuldigd in verband met de door [bedrijf A] aan [B] verstrekte leningen, waarvan de inspecteur heeft gesteld dat deze rente daadwerkelijk is ontvangen en niet is verantwoord in het resultaat van [bedrijf A] . Het Hof acht het redelijk om aan te nemen dat ook deze gelden door belanghebbende zijn ontvangen. Volgens de balans van [bedrijf A] per ultimo 2002 en de aangifte inkomstenbelasting 2002 van de belanghebbende bedragen de vorderingen op (de vennootschappen van) [B] op 31 december 2002 in totaal € 6.078.665. Volgens extracomptabele overzichten bedraagt het totaal van de vorderingen € 6.331.681. Vanwege de onduidelijke verklaringen over de verschillen heeft de Inspecteur het verschil (€ 253.016) als uitdeling aangemerkt. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur dit in redelijkheid kunnen doen.

De correctie op het inkomen uit sparen en beleggen van € 174.000 vloeit voort uit de inmiddels vaststaande uitdelingen in 2000 en 2001 in verband met de valselijk opgemaakte vluchtfacturen. De inspecteur heeft de daarmee verband houdende bedragen tot het inkomen uit sparen en beleggen gerekend (zie hiervoor 2.4.1). Het Hof acht dat redelijk.

De inspecteur heeft een bedrag van € 252.923 aan door belanghebbende ontvangen rente in aanmerking genomen en daarbij opgemerkt dat onduidelijk is of dit bedrag uitsluitend ziet op leningen die door [bedrijf A] zijn verstrekt, of ook ziet op leningen die door belanghebbende in privé zijn verstrekt. Nu vaststaat dat een deel van de leningen door belanghebbende in privé en een deel van de leningen door [bedrijf A] is verstrekt, acht het Hof het niet redelijk om het bedrag van de rente volledig als uitdeling aan belanghebbende in aanmerking te nemen. Aangezien het Hof uit het procesdossier onvoldoende duidelijkheid kan verkrijgen over de diverse leningen en de daarover verschuldigde rentebedragen, stelt het Hof in goede justitie de rente op de privéleningen vast op € 120.000, en bedraagt de uitdeling € 132.923.

Gelet op het voorgaande moet de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 worden verminderd tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van

€ 152.330, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.093.827 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 367.495.

2003

Vaststaat dat belanghebbende in het onderhavige jaar aan [bedrijf A] geen rente heeft betaald in verband met de rekening-courantschuld. De inspecteur heeft gelet hierop het bedrag van de rente terecht als uitdeling aangemerkt. Belanghebbende heeft de stelling van de inspecteur dat de verschuldigde rente € 101.886 bedraagt, niet weersproken. Het Hof is voorts van oordeel dat belanghebbende zich, gelet ook op zijn positie als bestuurder en enig aandeelhouder van [bedrijf A] , bewust moet zijn geweest van dit bedrag als voordeel uit aanmerkelijk belang had moeten worden aangegeven.

De inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat de onder 2.7.2 vermelde rente van

€ 150.000, de dwangsommen van € 300.000 en de borgsom van € 70.000 aan [bedrijf A] hadden moeten toekomen. Nu deze aan belanghebbende ten goede zijn gekomen in de vorm van een hogere vordering dan het bedrag van de door hem verstrekte lening, vormen deze bedragen een uitdeling aan belanghebbende.

Door de onder 2.8. vermelde bijschrijving heeft belanghebbende een hoger vorderingsrecht op [B] gekregen, zonder dat hij daarvoor aan [bedrijf A] een bedrag heeft betaald. In 2003 gaat het om een bedrag van in totaal € 846.534 dat de inspecteur, nu belanghebbende zich gelet op zijn positie als bestuurder en enig aandeelhouder van [bedrijf A] van het aldus verkregen voordeel bewust moet zijn geweest, terecht heeft aangemerkt als uitdeling aan belanghebbende.

[bedrijf A] heeft een bedrag van € 400.000 dat geboekt stond als vordering op [bedrijf G] in 2003 ten laste van het resultaat gebracht. Dit bedrag houdt echter verband met de verwerving door belanghebbende van een perceel grond aan de [adres] te [plaats B] . Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur dit bedrag terecht als uitdeling aan belanghebbende in aanmerking genomen.

Gelet op de datum die is vermeld in de omschrijving van de boeking van het bedrag van € 118.000 acht het Hof aannemelijk dat dit bedrag nog betrekking heeft op de vordering die [bedrijf A] had op [B] . Nu dit bedrag is bijgeboekt op de vordering van belanghebbende op [B] , zonder dat bij de overname van de vordering door belanghebbende rekening is gehouden met dit bedrag en ook nadien door belanghebbende geen vergoeding is betaald aan [bedrijf A] , dient dit bedrag als een uitdeling aan belanghebbende in aanmerking te worden genomen. Uit het onder 2.3.1 opgenomen overzicht van correcties leidt het Hof af, dat dit bedrag niet als winstuitdeling in aanmerking is genomen.

In aanmerking genomen het bedrag van in totaal € 1.868.420 van de door de inspecteur aannemelijk gemaakte correcties, als vermeld onder 5.11.1 tot en met 5.11.4, is de op basis van de gedane aangifte verschuldigde belasting, zowel in relatieve als in absolute zin, aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Belanghebbende moet zich hiervan bewust zijn geweest.

Gelet op het voorgaande heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan als bedoeld in artikel 27e van de AWR, zodat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Op belanghebbende rust de last te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Met hetgeen hij heeft aangevoerd is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet in die bewijslast geslaagd.

De omstandigheid dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast, laat onverlet dat de inspecteur bij het vaststellen van de belastingaanslag dan wel bij het doen van uitspraak op bezwaar niet naar willekeur mag handelen. Er moet sprake zijn van een redelijke schatting.

De inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof de winstuitdelingen in verband met de door belanghebbende ingediende declaraties, nu daarvoor (volledig) bewijs ontbreekt, in redelijkheid op 50% van het door [bedrijf A] geclaimde bedrag kunnen stellen. Ook de correctie inzake kosten van promotiemateriaal, waarvoor bewijs ontbreekt, heeft de inspecteur in redelijkheid in aanmerking kunnen nemen. Het Hof is van elk van de hiervoor vermelde bedragen van oordeel dat de inspecteur in redelijkheid zich op het standpunt heeft kunnen stellen dat deze bedragen aan belanghebbende in zijn hoedanigheid van aandeelhouder ten goede zijn gekomen.

De inspecteur heeft zich daarnaast in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat de inruilprijs van de [automerk ] gezien de korte periode tussen aanschaf en inruil erg hoog is, dat dit bedrag hoger is dan dit bedrag zou zijn geweest indien belanghebbende de [automerk ] in privé zou hebben ingeruild, dat die hogere inruilwaarde wordt veroorzaakt door de aanschaf door [bedrijf A] van een auto met een hoge cataloguswaarde en dat het voordeel van deze inruil daarom aan [bedrijf A] dient toe te komen. Nu dit voordeel aan belanghebbende is toegekomen heeft de inspecteur dit bedrag in redelijkheid als uitdeling bij belanghebbende in aanmerking kunnen nemen.

Het Hof acht het niet redelijk om het bedrag van $ 12.300 (€ 11.070) dat is gedebiteerd op de rekening ‘Kruisposten vreemd geld’ in aanmerking te nemen als uitdeling aan belanghebbende. Los van het feit dat de inspecteur € 12.300 heeft gecorrigeerd, volgt uit de stukken geen aanwijzing dat dit bedrag aan belanghebbende is toegekomen. In zoverre is het hoger beroep gegrond.

Gelet op het voorgaande moet de aanslag IB/PVV 2003 worden verminderd tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.786, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.137.655 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 271.362.

2004

Het Hof heeft in de rechtsoverweging 5.6 van de uitspraak in de zaak 20/00653 (zie 1.9), betreffende de vennootschapsbelasting voor het jaar 2004, het vermoeden gerechtvaardigd geacht dat de betaling van € 1.815.121 naar een [rekening bank x] in [plaats x] waartoe uitsluitend belanghebbende gevolmachtigd en bevoegd gemachtigd was, aan belanghebbende ten goede is gekomen; het Hof verwijst in dit verband tevens naar hetgeen hierover is vermeld onder 2.8 en 2.10 in de uitspraak van het Hof Arnhem-Leeuwarden ten aanzien van belanghebbende. Dat de in de aangifte van [bedrijf A] als kosten verantwoorde betaling een terugbetaling is geweest op een schuld aan [bedrijf C] en (daarmee) ter beschikking is gekomen van een derde is niet door belanghebbende en/of [bedrijf A] aannemelijk gemaakt. De verklaring van [A] als vermeld onder 2.11 in de uitspraak van het Hof Arnhem-Leeuwarden ten aanzien van belanghebbende acht het Hof onvoldoende als tegenbewijs en leidt op dit punt dan ook niet tot een ander oordeel. Het overwogene onder 5.6 van de uitspraak van het Hof ten aanzien van [bedrijf A] betekent dat niet is voldaan is aan de voorwaarde van aftrek van voormelde betaling als vermeld in de in 2002 gesloten vaststellingsovereenkomst (als vermeld onder 2.4 van de uitspraak ten aanzien van [bedrijf A] ), zoals het Hof deze overeenkomst uitlegt. Die voorwaarde houdt immers in dat in het jaar van betaling (2004) aannemelijk zou behoren te zijn dat die betaling fungeert ter aflossing van een schuld aan [bedrijf C] .

Naar het oordeel van het Hof moet belanghebbende zich, gelet op zijn positie als bestuurder en enig eigenaar van [bedrijf A] , van het aldus aan het vermogen van [bedrijf A] onttrekken van voormeld bedrag bewust zijn geweest. De inspecteur heeft het bedrag van € 1.815.121 aldus terecht als uitdeling bij belanghebbende in aanmerking genomen. De aldus op grond van de aangifte verschuldigde belasting is zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijk lager dan de verschuldigde belasting.

Door, in het bijzonder, de betrokkenheid van belanghebbende bij de overboeking naar en van de [rekening bank x] , acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende zich er van bewust is geweest dat hierdoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven.

Gelet op het voorgaande heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan als bedoeld in artikel 27e van de AWR, zodat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Op belanghebbende rust de last te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Met hetgeen hij heeft aangevoerd is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet in die bewijslast geslaagd

De omstandigheid dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast, laat onverlet dat de inspecteur bij het vaststellen van de belastingaanslag dan wel bij het doen van uitspraak op bezwaar niet naar willekeur mag handelen. Er moet sprake zijn van een redelijke schatting.

In aanmerking genomen hetgeen hiervoor onder 5.17.1 en 5.17.2 is overwogen, heeft de inspecteur terecht het bedrag van € 1.815.121 in de heffing betrokken. Mede gezien de verklaring van accountantskantoor [E] dat een deel van de bij [bedrijf A] in aftrek gebrachte facturen betrekking hebben op privé-uitgaven heeft de inspecteur in redelijkheid een bedrag van € 20.000 in aanmerking genomen. Ook het bedrag van de door belanghebbende ingediende declaraties, waarvoor het bewijs ontbreekt dat sprake is van zakelijke kosten, is door de inspecteur terecht in aanmerking genomen als uitdeling aan belanghebbende. De inspecteur heeft het bedrag van de uitdeling in redelijkheid kunnen stellen op 50% van het gedeclareerde bedrag. Ook de kosten van promotiemateriaal, waarvoor bewijs ontbreekt, heeft de inspecteur in redelijkheid in aanmerking kunnen nemen. Het Hof is van elk van de hiervoor vermelde bedragen van oordeel dat de inspecteur in redelijkheid zich op het standpunt heeft kunnen stellen dat deze bedragen aan belanghebbende in zijn hoedanigheid van aandeelhouder ten goede zijn gekomen. Vaststaat dat cheques van [bedrijf A] tot een bedrag van € 53.579 door belanghebbende zijn geïnd. De inspecteur heeft dit bedrag terecht als uitdeling bij belanghebbende in aanmerking genomen. De inspecteur heeft in redelijkheid aan kunnen nemen dat een deel van de commissies met betrekking tot [bedrijf C] , waarvan na het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018 (zie 1.5) vaststaat dat deze in werkelijkheid door belanghebbende zijn ontvangen, in 2004 nog tot het vermogen van belanghebbende behoren (zie 2.4.1 en 2.4.3). Het Hof acht het door de inspecteur in dit verband in aanmerking genomen bedrag van € 246.000 redelijk, dit mede gelet op de uitdeling in 2004 van een bedrag van € 1.815.121 door [bedrijf A] aan belanghebbende en welk bedrag eveneens ten grondslag ligt aan de heffing in box 3 (zie 2.4.3 en 5.17) Ook overigens acht het Hof de door de inspecteur aangebrachte correcties redelijk. De aanslag IB/PVV voor het jaar 2004 berust gelet op het voorgaande op een redelijke schatting. Het hoger beroep moet voor dit jaar ongegrond worden verklaard.

2006

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat in de jaren 1996 tot en met 2001 bedragen van vluchtfacturen aan belanghebbende zijn toegekomen tot een bedrag van USD 14.629.459, zoals gespecificeerd onder 2.10, en dat dit bedrag in 2006 nog volledig tot het vermogen van belanghebbende behoort. Vaststaat dat de bedragen van de vluchtfacturen in de jaren 2000 en 2001 aan belanghebbende zijn toegekomen (zie 2.4.1 en 5.9.1). In de jaren 1996 tot en met 1999 zijn qua omvang en adressering vergelijkbare facturen opgesteld en ten laste van het resultaat van [bedrijf A] gebracht. Gelet op de overeenkomsten met betrekking tot de factuurstroom in de verschillende periodes in samenhang met de gelijkaardige omvang van de bedragen waar het om gaat, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende niet opeens in 2000 is begonnen met deze werkwijze, dat ook in de jaren 1996 tot en met 1999 sprake is van een patroon van handelen dat vergelijkbaar is met dat in de jaren 2000 en 2001 en tevens dat de bedragen uit die jaren in werkelijkheid aan belanghebbende zijn toegekomen. Het Hof acht evenwel, met hetgeen de inspecteur daartoe heeft gesteld, onvoldoende aannemelijk dat (het overgrote deel van) deze bedragen (inclusief de door de inspecteur in aanmerking genomen oprentingen) nog steeds tot het vermogen van belanghebbende behoort in 2006. Hierbij acht het Hof van doorslaggevend belang dat, zoals uit het dossier is af te leiden, de inspecteur heeft nagelaten om aan belanghebbende vragen te stellen over het verloop van het vermogen na 2000 en 2001 en de hoogte van zijn vermogen in 2006. Bij dit gebrek aan (nader) onderzoek kan de hoogte van belanghebbendes vermogen in 2006 met onvoldoende mate van zekerheid worden vastgesteld. Gelet hierop kan ook niet tot het oordeel worden gekomen dat belanghebbende in 2006 niet de vereiste aangifte heeft gedaan en kan er geen sprake zijn van een omkering en een verzwaring van de bewijslast. De inspecteur heeft het forfaitair rendement over het veronderstelde, niet aangegeven vermogen voorts dan ook niet in redelijkheid mogen schatten op € 721.344 (zie 2.4.4). De inspecteur dient, bij afwezigheid van omkering en verzwaring van de bewijslast, zijn correctie immers aannemelijk te maken. Hierin acht het Hof hem niet geslaagd. Het hoger beroep dient ook in zoverre gegrond te worden verklaard.

Gelet op het voorgaande moet de aanslag IB/PVV 2006 worden verminderd tot een bedrag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.950, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 5.000.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 463.925 (zie 2.4.4).

Immateriële schadevergoeding

Indien de Hoge Raad de uitspraak van een Gerechtshof (gedeeltelijk) vernietigt en het geding verwijst naar een ander Gerechtshof heeft als uitgangspunt te gelden dat de verwijzingsrechter uitspraak doet binnen een jaar na het arrest van de Hoge Raad.

De Hoge Raad heeft op 23 oktober 2020 de onder 1.6 bedoelde uitspraak van Gerechtshof ’s Hertogenbosch gedeeltelijk vernietigd en de zaak verwezen naar dit Hof.

De onderhavige uitspraak wordt gedaan op 4 januari 2022, zodat meer dan een jaar is verstreken na het arrest van de Hoge Raad. Omdat genoemde termijn van een jaar is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak, dient ambtshalve te worden beoordeeld of belanghebbende in aanmerking komt voor vergoeding van immateriële schade.

Naar het oordeel van het Hof heeft de complexiteit en bewerkelijkheid van de onderhavige zaken een verlenging van de voor de vergoeding van immateriële schade in aanmerking te nemen redelijke termijn met drie maanden tot gevolg. Voorts heeft te gelden dat de coronapandemie een uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie is die reden geeft een langere redelijke termijn dan een jaar te hanteren. Hierbij is van belang dat de coronacrisis heeft geleid tot een verstoring van de belastingrechtspraak die ook thans nog doorwerkt. Reeds geplande zittingen moesten worden geannuleerd. Na hervatting van de werkzaamheden dienden de op deze zittingen geplande zaken opnieuw te worden ingepland. Dit heeft geleid tot een verschuiving van alle overige aanhangige zaken.De redelijke termijn wordt daarom met vier maanden verlengd. Daarbij is rekening gehouden met de periode waarin de gerechtsgebouwen gesloten waren, alsmede een termijn van twee maanden voor het opnieuw inplannen van verdaagde zittingen.

Met inachtneming van de voormelde verlenging is in dit geval geen sprake van een overschrijding van de redelijke termijn, zodat voor vergoeding van immateriële schade geen aanleiding bestaat.

Slotsom

De slotsom is als volgt: