HR, 02-12-2022, nr. 22/00198

Het Hof heeft op uitmuntende wijze uiteengezet waarom voor een navorderingsaanslag inkomstenbelasting opgelegd na de 5-jaarstermijn op basis van een grammaticale uitleg van art. 45aa Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting er geen mogelijkheid meer zou moeten zijn om nog een verzoek om ambtshalve vermindering in te dienen.

Desalniettemin is toch beroep in cassatie aangetekend en thans wordt dit beroep in cassatie gemotiveerd.

Het resultaat van de beoordeling van het Hof is immers volstrekt onredelijk voor de burger en ook ongerijmd.

In dit geval is de navorderingsaanslag IB 2013 opgelegd op 30 maart 2019 binnen de termijn van art. 16 AWR doch wel meer dan 5 jaar na het belastingjaar waarop de aanslag betrekking heeft (2013). Het Hof komt tot het oordeel dat in dat geval nimmer een verzoek om ambtshalve vermindering meer mogelijk is. Dit in verband met het feit dat in art. 45aa, letter a, Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 een fatale 5-jaarstermijn genoemd wordt, die ten tijde van het opleggen van de aanslag al verstreken was.

Dit resultaat is ongerijmd, onredelijk en ook in strijd met de bedoeling van de wetgever. Dit kan de wetgever nooit gewild hebben. Die heeft immers beoogd bij de totstandkoming van art. 9.6 Wet IB 2001 dat (eigenlijk) voor iedere (navorderings)aanslag inkomstenbelasting nog een mogelijkheid zou bestaan om een verzoek om ambtshalve vermindering in te dienen. Art. 45aa Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 geeft daarmee ook een onjuiste invulling aan de bedoeling van de wetgever bij de totstandkoming van art. 9.6 Wet IB 2001. Het is aan de belastingrechter om deze onredelijke lacune bij een verzoek om ambtshalve vermindering in de inkomstenbelasting op te vullen. Om die reden is het oordeel van het Hof onjuist.

Het kan niet de bedoeling van de wetgever zijn geweest dat bepaalde categorieën aanslagen uitgesloten zouden zijn van een dergelijk verzoek simpelweg omdat de Belastingdienst pas na de termijn van 5 jaar de aanslag heeft vastgesteld. De bedoeling van de wetgever is geweest om meer rechtsbescherming te bieden voor ambtshalve verzoeken in de inkomstenbelasting dan bij andere belastingsoorten; dit heeft geleid tot art. 9.6 Wet IB 2001. Het opvallende is dat in de interpretatie van het Hof de belastingplichtige in de inkomstenbelasting er juist op achteruit is gegaan ten opzichte van de andere belastingsoorten, die immers een beroep kunnen doen op art. 23 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht (waarbij lid 15 de mogelijkheid biedt om met bijzondere omstandigheden rekening te houden en ook na de 5-jaarstermijn een verzoek in behandeling te nemen).

Een en ander kan op eenvoudige wijze door de belastingrechter worden gerepareerd, bijvoorbeeld door de mogelijkheid te bieden om in ieder geval nog één jaar na vaststelling van de desbetreffende aanslag een verzoek om ambtshalve vermindering in te kunnen dienen, ook als de 5-jaarstermijn van art. 45aa, letter a. Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 reeds is verstreken. Aldus wordt de leemte die thans in de wettelijke regeling zit, via een redelijke wetstoepassing en uitleg opgevuld.

Volgens Rechtbank Midden-Nederland, 4 februari 2021, ECLI:NL:RBMNE:2021:383 is de 5 jaarstermijn geen harde termijn doch een zachte termijn die met toepassing van maatwerk en bijzondere omstandigheden via het evenredigheidsbeginsel kan worden opgerekt. Deze uitspraak wordt bijgevoegd toegezonden.

Uit de wetsgeschiedenis van wetsvoorstel 32130 blijkt ook niet dat de wetgever zich gerealiseerd heeft dat bepaalde categorieën aanslagen inkomstenbelasting vanwege een 5-jaarsbegrenzing plotseling niet meer in aanmerking zouden komen voor een ambtshalve vermindering, terwijl dat onder het Besluit Fiscaal Bestuursrecht wél het geval was. Integendeel!

Wetsvoorstel 32130, nr. 3, blz. 28:

En ook bij de toelichting op het desbetreffende nieuwe art. 9.6 Wet IB 2001 op blz. 51 van dit wetsvoorstel (wetsvoorstel 32130, nr. 3, blz. 51) wordt geen melding gemaakt van het feit dat een 5-jaarsbegrenzing zou gaan gelden en dat bepaalde aanslagen inkomstenbelasting buiten de boot zouden gaan vallen. Ook daaruit blijkt wel dat de wetgever de lacune die in de casus van belanghebbende aan de orde is, over het hoofd heeft gezien. Beoogd was een verbeterde rechtsbescherming en niet een slechtere rechtsbescherming. En in zoverre past art. 45aa van de Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 dan ook niet goed bij de bedoeling van de wetgever bij de totstandkoming van art. 9.6 Wet IB 2001.

Ook heeft cliënt aan het Hof verzocht om te toetsen aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Ook die toetsing heeft niet geleid tot een verlenging van de termijn. Ook op dat punt wordt gevraagd om een hertoets door de Hoge Raad, in het bijzonder aan het evenredigheidsbeginsel en aan het zorgvuldigheidsbeginsel. Op grond van het evenredigheidsbeginsel moet maatwerk worden geboden. Dit ook vanwege de extreem grote onjuiste correcties heeft belanghebbende bij een inhoudelijke behandeling een groot belang. Vanwege de bijzondere omstandigheden van dit geval zou ook na de 5-jaarstermijn nog een verzoek om ambtshalve vermindering moeten kunnen worden ingediend in verband met het pas opstellen van de aanslag na afloop van de desbetreffende termijn. Op grond van art. 4:84 Awb is het altijd nog mogelijk om af te wijken. Art. 3:4 en art. 4:84 Awb zijn ten onrechte door het Hof niet op een eerlijke wijze in de beoordeling meegenomen. En in het beleid bij alle overige belastingsoorten is in onderdeel 23, lid 15, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht wel een regeling opgenomen om ‘in bijzondere omstandigheden’ dit toe te staan, die zich leent voor dienovereenkomstige toepassing. En het zij herhaald: het is juist de bedoeling van de wetgever geweest om de positie van de belastingplichtige in de inkomstenbelasting te versterken ten opzichte van de andere belastingsoorten. Die bedoeling komt echter in de beoordeling van het Hof allerminst terug.

In 3.2.6. van de uitspraak vat het Hof het verzoek om een inhoudelijke beoordeling als volgt samen’, citaat:

Het Hof is in zijn uitspraak ook niet deugdelijk ingegaan op dit standpunt van belanghebbende en geeft dit onjuist weer. Dit is onbegrijpelijk en ook heeft het Hof op geen enkele wijze gemotiveerd waarom zij dit standpunt van belanghebbende passeert. Het Hof had wel degelijk op dit standpunt van belanghebbende dienen te reageren en in ieder geval het standpunt juist moeten weergeven aangezien belanghebbende het controlerapport gemotiveerd heeft aangevallen met betrekking tot in paragraaf 6.4.1 opgenomen gecorrigeerde winst door de controleur ad € 179.884 terwijl belanghebbende een winst heeft aangegeven van € 12.766,-. Dit betreft inkomsten als glazenwasser. Belanghebbende was in 2013 reeds zodanig ziek dat hij de door de controleur gecorrigeerde winst nooit kon hebben verdiend. Het gecorrigeerde inkomen kan om die reden eenvoudigweg niet kloppen. Zoveel verdient zelf een gezonde glazenwasser immers niet. De correctie is qua hoogte volstrekt onjuist en onredelijk. Ter onderbouwing van deze aanzienlijk lagere winst heeft belanghebbende nog aangeven dat zijn ex partner met wie hij een kind heeft en vanwege zijn ziekten hem ook in 2013 heeft onderhouden. Aan het Hof zijn daartoe jaaropgaven van ex partner overlegd met daarin een stabiel hoog inkomen over het jaar 2013, de jaren voor 2013 en de jaren na 2013 bij brief d.d. 13 september 2021 met ontvangst stempel. De ex partner is hierover ook gehoord door de Rechtbank en heeft de ziekte van belanghebbende bevestigd. Op geen van deze onderbouwingen is het Hof ingegaan. Deze winstverschillen zijn zo groot dat het Hof inhoudelijk hierop had moeten reageren op grond van het verzoek tot ambtshalve vermindering.

En tot slot wordt ook verzocht om een hertoets door de Hoge Raad van het beroep op een ‘verschoonbare termijnoverschrijding’. Ook dat heeft het Hof afgewezen. In dit geval wordt de termijn van 5 jaar genoemd in art. 45aa Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001 immers overschreden als gevolg van een omstandigheid die niet aan belanghebbende toe te rekenen valt. De desbetreffende navorderingsaanslag is immers pas opgelegd na de verstrijking van de desbetreffende termijn.