Hof Arnhem-Leeuwarden, 04-02-2020, nr. 18/00550

De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende over het belastingjaar 2015 een aanslag forensenbelasting opgelegd van € 1.620 (hierna: de aanslag).

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Overijssel (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 november 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende heeft in 2015 de erfpacht van een recreatiewoning aan de [a-straat 1] te [A] (gemeente Ommen) (hierna: de woning). De woning is gelegen op een recreatieterrein, maar is niet onderdeel van een recreatieterrein als bedoeld in artikel 16, aanhef, en onderdeel e, van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ). De WOZ-waarde van de woning voor het belastingjaar 2015 is hoger dan € 140.000.

De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 31 januari 2016 de aanslag opgelegd op basis van de verordening forensenbelasting 2015 van de gemeente Ommen (hierna: de Verordening). Belanghebbende heeft op 27 februari 2016 bezwaar aangetekend. Het bezwaarschrift is bij de heffingsambtenaar binnengekomen op 1 maart 2016. De heffingsambtenaar heeft op 21 december 2016 de uitspraak op bezwaar van 20 december 2016 verzonden. In deze uitspraak wordt het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.

Op 7 maart 2018, 15 dagen vóór de zitting van 22 maart 2018, schrijft belanghebbende het volgende in een brief aan de Rechtbank:

“Tot slot wijzen wij erop dat de behandeling van deze zaak, die is aangevangen met de ontvangst van het bezwaarschrift door de gemeente op 1 maart 2016, inmiddels meer dan twee jaar heeft geduurd en dat daardoor de redelijke termijn (art. 6 EVRM) is overschreden. Wij verzoeken u de overschrijding van de redelijke termijn en de daarbij behorende schadevergoeding te vermeerderen met de wettelijke rente, vast te stellen.”

De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 18 juni 2018 ongegrond verklaard.

Tussen partijen is niet in geschil dat de aanslag conform de Verordening is opgelegd en dat de Rechtbank een vergoeding voor immateriële schade als gevolg van een overschrijding van de redelijke termijn had dienen toe te kennen. In geschil is wel onder meer of de Verordening in strijd met het gelijkheidsbeginsel onderscheid maakt tussen gemeubileerde woningen op de grond dat zij al dan niet onderdeel zijn van een recreatieterrein als bedoeld in artikel 16, aanhef en onderdeel e, van de Wet WOZ.

Ingevolge artikel 216 van de Gemeentewet kan de gemeenteraad besluiten tot het invoeren, wijzigen of afschaffen van een gemeentelijke belasting door het vaststellen van een belastingverordening.

Artikel 219, lid 2, van de Gemeentewet, en de daarop door de wetgever gegeven toelichting, bepaalt dat gemeenten behoudens het verbod op het hanteren van draagkracht als verdelingsmaatstaf en de in de wet gegeven nadere regelen, zelf invulling kunnen geven aan de in de verordeningen op te nemen heffingsmaatstaven voor de gemeentelijke belastingen en rechten. Het staat hun in beginsel vrij die heffingsmaatstaven op te nemen die zich het beste verstaan met het gemeentelijke beleid en de praktijk van de belastingheffing (Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, blz. 65-67). Voor onverbindendverklaring is slechts plaats indien een regeling is getroffen die in strijd is met enig algemeen rechtsbeginsel, of waarvan het duidelijk is (in die zin dat het op voorhand duidelijk moet zijn geweest) dat zij moet leiden tot een heffing die de wetgever niet op het oog kan hebben gehad (vgl. HR 14 augustus 2009, nr. 43120, ECLI:NL:HR:2009:BI1943 en HR 8 oktober 2004, nr. 37631, ECLI:NL:HR:2004:AR3495).

Ingevolge artikel 223, lid 1, van de Gemeentewet, kan – voor zover van belang – een gemeente een forensenbelasting heffen van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan negentig dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.

De gemeente Ommen heeft van deze bevoegdheid gebruik gemaakt door het vaststellen van de Verordening . De Verordening luidt, voor zover van belang:

“Artikel 2

(…)

1. Onder de naam “forensenbelasting” wordt een directe belasting geheven van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.

(…)

Artikel 4

(…)

1. De belasting wordt geheven naar de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen zoals die voor het belastingobject waarvan de woning deel uitmaakt voor het belastingjaar is vastgesteld.

2. In geval geen heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen is vastgesteld, wordt de

belasting geheven naar de waarde.

3. De vaststelling van de waarde bedoeld in het tweede lid geschiedt overeenkomstig de artikelen

220 tot en met 220d van de Gemeentewet, met dien verstande dat daarbij artikel 16, onderdeel

e, van de Wet waardering onroerende zaken niet wordt toegepast.

4. De forensenbelasting bedraagt per jaar voor een in artikel 1 bedoelde gemeubileerde woning en

a. die deel uitmaakt van een belastingobject waarvan de waarde in het economisch verkeer is

vastgesteld met toepassing van artikel 16, onderdeel e, van de Wet waardering onroerende

zaken € 225,--.

b. waarvan de waarde in het economisch verkeer niet is vastgesteld met toepassing van artikel 16, onderdeel e, van de Wet waardering onroerende zaken met een waarde in het economisch verkeer en waarvan de waarde in het economisch verkeer:

1. minder is dan € 60.000,- € 755,-

2. € 60.000,- of meer, maar minder dan € 100.000,- € 1.025,-

3. € 100.000,- of meer, maar minder dan € 140.000,- € 1.320,-

4. € 140.000,- of meer € 1.620,-”

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende voldoet aan de in artikel 2 van de Verordening genoemde voorwaarden voor het opleggen van een aanslag. In deze uitspraak wordt verder onder een “gemeubileerde woning” verstaan: een gemeubileerde woning die door een niet in de gemeente Ommen hoofdverblijf hebbende natuurlijke persoon op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of het gezin beschikbaar wordt gehouden.

In artikel 4 van de Verordening zijn zowel de maatstaf van heffing als het tarief opgenomen. De Raad van de gemeente Ommen heeft ervoor gekozen om voor de heffingsmaatstaf voor de forensenbelasting 2015 aan te sluiten bij de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen (hierna: de WOZ-waarde). Naar het oordeel van het Hof stond dit de Raad vrij. De gekozen heffingsmaatstaf zoals vastgelegd in de eerste drie leden van artikel 4 van de Verordening komt erop neer dat de deze wordt bepaald door de WOZ-waarde die voor een gemeubileerde woning is vastgesteld, dan wel, indien deze niet is vastgesteld, de waarde die kan worden vastgesteld met toepassing van hoofdstuk IV van de Wet WOZ (door de verwijzing naar artikel 220c van de Gemeentewet), met dien verstande dat artikel 16, aanhef en onderdeel e, van de Wet WOZ niet wordt toegepast. Voor de heffingsmaatstaf forensenbelasting 2015 is de WOZ-waarde zoals die bij individuele waardering van de woning is of zou kunnen worden vastgesteld derhalve leidend.

Blijkens de aanhef van het vierde lid van artikel 4 van de Verordening wordt in dit artikellid het tarief geregeld (“De forensenbelasting bedraagt per jaar…”). Echter, voor gemeubileerde woningen die deel uitmaken van een belastingobject waarvan de waarde in het economisch verkeer is vastgesteld met toepassing van artikel 16, aanhef, en onderdeel e, van de Wet WOZ (hierna: de gemeubileerde woning die onderdeel uitmaakt van een recreatieterrein) wordt de in de eerste drie leden van artikel 4 gecreëerde maatstaf van heffing losgelaten, wordt een geheel andere heffingsmaatstaf gecreëerd (het onderdeel uitmaken van een recreatieterrein) en wordt het tarief voor deze gemeubileerde woningen vastgesteld op € 225.

Het staat de Raad in beginsel vrij bij de tariefstelling een andere maatstaf van heffing te bepalen, maar het bovenstaande heeft tot gevolg dat een gemeubileerde woning die onderdeel uitmaakt van een recreatieterrein ongeacht de waarde van die woning voor een bedrag van € 225 in de heffing van forensenbelasting wordt betrokken. Een gemeubileerde woning die niet onderdeel uitmaakt van een recreatieterrein wordt ongeacht de waarde voor een bedrag van minimaal € 755 in de heffing van forensenbelasting betrokken. Naar het oordeel van het Hof behoeft dit verschil in behandeling een verklaring, waarbij de enkele omstandigheid dat een gemeubileerde woning al dan niet onderdeel uitmaakt van een recreatieterrein zonder nadere motivering niet maakt dat sprake is van ongelijke gevallen, dan wel dat sprake is van een rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling.

In de uitspraak op bezwaar is het beroep op het gelijkheidsbeginsel als volgt afgewezen:

“Van strijd met het gelijkheidsbeginsel kan geen sprake zijn. Allereerst dient het gelijkheidsbeginsel mijns inzien dermate eng te worden uitgelegd dat woningen die in dezelfde waardeklasse zijn ingedeeld als uw woning een aanslag met een zelfde hoogte ontvangen. Als van de regeling, het bewuste beleid, ten nadele van u is afgeweken doet het gelijkheidsbeginsel opgeld of als voor de meerderheid van de gelijke gevallen anders is besloten. Daarvan is in uw situatie geen sprake. In de ruimere uitleg van het gelijkheidsbeginsel die u bedoelt, die mijns inziens te ruim is, is de afwijking tussen de recreatieterreinen en niet-recreatieterreinen ook te verklaren. Woningen die op een volgens de Wet WOZ als geheel afgebakend recreatieterrein zijn gelegen kennen in z'n algemeenheid een veel lagere waarde dan woningen die niet op een dergelijk terrein zijn gelegen. Bovendien zijn die woningen niet op eigen grond gelegen, waardoor de grondwaardecomponent ontbreekt. Veelal gaat het om woningen die een economische waarde hebben van om en nabij de € 15.000, maar die niet op grond van de Wet WOZ afzonderlijk worden gewaardeerd. Degelijke gevallen zijn dermate afwijkend dat niet gesproken kan worden van schending van het gelijkheidsbeginsel, dan wel van het ongeoorloofd onderscheid maken tussen categorieën belastingplichtigen.”

In het verweerschrift bij de Rechtbank is daaraan nog het volgende toegevoegd:

“Ik handhaaf mijn standpunt, zoals verwoord in de uitspraak op bezwaar. Woningen die op een recreatieterrein zijn gelegen dat op grond van art. 16 onderdeel e als één terrein moet worden aangemerkt, en woningen die daarop niet zijn gelegen, zijn niet rechtens gelijk te stellen. Het is derhalve volledig te billijken dat voor de verschillende categorieën ook verschillende maatstaven worden gehanteerd. Het gelijkheidsbeginsel staat immers niet alleen voor het principe dat gelijke gevallen gelijk, maar ook dat ongelijke gevallen, naar de mate van hun ongelijkheid, ongelijk moeten worden behandeld.

Daarvan is in de onderhavige situatie sprake. Overigens verschillen de tarieven van woningen op recreatieterreinen en die aan de woning van belanghebbende is toegekend naar evenredigheid niet zoveel van elkaar. Het tarief dat is toegekend aan de woning van [belanghebbende] is € 1.620,- met een waarde meer dan € 140.000,-. Voor een niet afzonderlijk gewaardeerde woning op een recreatiepark wordt € 225,- opgelegd. Dat is een factor 7. Dat komt aardig overeen met het waardeverschil.”

In hoger beroep is door de heffingsambtenaar nog toegevoegd dat het bij de woningen op recreatieterreinen veelal gaat om stacaravans met een geringe waarde en een andere uitstraling.

Allereerst merkt het Hof op dat ook de heffingsambtenaar van mening is dat woningen die in dezelfde waardeklasse zijn ingedeeld een aanslag met eenzelfde hoogte dienen te ontvangen. Daarmee in strijd is het argument dat van ongelijke behandeling geen sprake is omdat woningen gelegen op een recreatieterrein in zijn algemeenheid een veel lagere waarde kennen dan woningen die niet op een dergelijk terrein zijn gelegen en veelal een economische waarde hebben van om en nabij de € 15.000. Dergelijke woningen vallen immers in de tariefklasse “minder dan € 60.000” en al deze woningen dienen derhalve, ongeacht hun ligging, een aanslag met een gelijke hoogte te ontvangen.

Ook het argument dat woningen op een recreatieterrein veelal niet op eigen grond zijn gelegen, hetgeen de waarde van de daarop gelegen gemeubileerde woning drukt, is geen valide argument. Een dergelijke woning valt nog steeds (minimaal) in de tariefklasse “minder dan € 60.000”. Daarenboven is ook de woning van belanghebbende niet op eigen grond gelegen. Door de werking van de fictie van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt met deze waardedrukkende omstandigheid bij de heffingsmaatstaf voor de forensenbelasting nu juist geen rekening gehouden bij de indeling in tariefklassen, iets waarvan de heffingsambtenaar zich blijkens het verweerschrift bij de Rechtbank bewust is:

“Belanghebbendes stelling dat woningen die op erfpachtgrond staan zwaarder worden belast dan woningen op eigen grond kan ik niet volgen. Bij de waardering in het kader van de Wet WOZ wordt met erfpacht geen rekening gehouden, de zgn. wetsficties (zie o.a. ECLI:NL:GHAMS:2014:5966, Hof Amsterdam, 02-10-2014). Wanneer bij het heffen van een, in dit geval gemeentelijke, belasting de WOZ-waarde als heffingsmaatstaf wordt gehanteerd, dan geldt ook gewoon de naar de Wet WOZ vastgestelde waarde.”

De omstandigheid dat stacaravans een andere uitstraling zouden hebben is een kenmerk dat tot uitdrukking zal komen in de waarde van dit soort gemeubileerde woningen en mede een grond zal zijn voor de door de heffingsambtenaar gestelde geringe waarde. Een geringe waarde maakt echter niet dat dergelijke gemeubileerde woningen niet in de tariefklasse “minder dan € 60.000” vallen.

De omstandigheid dat voor objecten die onderdeel uitmaken van een recreatieterrein geen WOZ-waarde is bepaald, laat onverlet dat de leden 2 en 3 van artikel 4 van de Verordening (gelet op het laatste zinsdeel van het derde lid juist expliciet) de mogelijkheid bieden voor deze gemeubileerde woningen de waarde vast te stellen. Indien dit vanwege relatief hoge perceptiekosten (in verhouding tot de door de heffingsambtenaar gestelde geringe waarde) onwenselijk zou zijn, zou een indeling (nog immer gelet op de door de heffingsambtenaar gestelde geringe waarde) in tariefklasse “minder dan € 60.000” voor de hand liggen, althans, deze omstandigheid rechtvaardigt niet de creatie van een aparte tariefklasse nu reeds een tariefklasse voor woningen met geen of een geringe waarde bestaat. Ook overigens is niet gesteld of gebleken dat gebruikers van een gemeubileerde woning op een recreatiepark in mindere mate profiteren van de gemeentelijke voorzieningen dan gebruikers van andere woningen, zodat ook hierin geen rechtvaardiging voor de tariefdifferentiatie kan worden gevonden.

Het Hof is gelet op het bovenstaande van oordeel dat woningen die onderdeel uitmaken van een recreatieterrein vergelijkbaar zijn met andere gemeubileerde woningen die in dezelfde tariefklasse vallen. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat gemeubileerde woningen die geen onderdeel uitmaken van een recreatieterrein ook daadwerkelijk bestaan. Die woningen worden echter op verschillende wijzen in de heffing van forensenbelasting betrokken, zonder dat daarvoor een rechtvaardiging bestaat.

Daarmee worden naar het oordeel van het Hof niet alleen belastingplichtigen met een gemeubileerde woning tot € 60.000 ongunstiger behandeld. Het bewust door de Raad gekozen systeem van heffing sluit niet uit dat woningen in andere (hogere) tariefklassen ook ongunstiger worden behandeld. Immers, een van een recreatieterrein onderdeel uitmakende gemeubileerde woning met een op basis van de leden 2 en 3 van artikel 4, van de Verordening vast te stellen waarde van meer dan € 140.000 betaalt € 225 forensenbelasting, daar waar belanghebbende € 1.620 verschuldigd is. De heffingsambtenaar heeft weliswaar gesteld dat de waarde van gemeubileerde woningen onderdeel uitmakend van een recreatieterrein veelal een lagere waarde hebben, maar hij heeft niet gesteld dat dergelijke woningen niet bestaan. In ieder geval laat het systeem toe dat een dergelijke ongelijke behandeling kan plaatsvinden.

Gelet op het bovenstaande is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar de aanslag heeft opgelegd op grond van een regeling (de Verordening) die is getroffen in strijd is met enig algemeen rechtsbeginsel, te weten het gelijkheidsbeginsel zoals vastgelegd in onder andere artikel 1 van de Grondwet. Dit brengt mee dat de ongelijke behandeling dient te worden weggenomen en dat de aanslag dient te worden verlaagd tot een bedrag van € 225.

Verder staat vast dat belanghebbende recht heeft op vergoeding van immateriële schade door de overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase en wel tot een bedrag van € 500. Niet in geschil is dat die overschrijding geheel is toe te rekenen aan de heffingsambtenaar. In hoger beroep is de redelijke termijn niet verder geschonden.

De overige gronden behoeven gelet op het bovenstaande geen bespreking.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de heffingsambtenaar aan belanghebbende het in beroep (€ 46) en hoger beroep (€ 126) betaalde griffierecht te vergoeden. Het Hof ziet verder aanleiding de heffingsambtenaar te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken en stelt deze vast op € 43,60 (reiskosten bijwonen zitting beroep te Zwolle) vermeerderd met € 43,60 (bijwonen zitting hoger beroep te Arnhem). Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende andere voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten heeft gemaakt.

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,

– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraak van de heffingsambtenaar,

– verklaart het bezwaar gegrond,

– vermindert de aanslag forensenbelasting 2015 tot € 225,

– veroordeelt de heffingsambtenaar in de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500,

– veroordeelt de heffingsambtenaar tot vergoeding van de wettelijke rente over deze vergoeding van immateriële schade vanaf vier weken na de openbaarmaking van de uitspraak van de Rechtbank op 18 juni 2018 tot aan de dag van algehele voldoening,

– veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 87,20,

– gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 46 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 126 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. A.I. van Amsterdam en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is op 4 februari 2020 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(A. Vellema) (R.A.V. Boxem)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 februari 2020.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.