HR, 28-10-2016, nr. 16/00371

Vaststaat dat op 22, 23, 29 en 31 juli 2013, 21, 28 en 29 augustus 2013 en 23 en 25 september 2013 is geconstateerd dat met het motorrijtuig gebruik is gemaakt van de autosnelweg. De verschuldigde BZM is niet vóór aanvang van het gebruik van de autosnelweg op aangifte voldaan. Ter zake hiervan heeft de Inspecteur de onderhavige negen naheffingsaanslagen BZM met boetebeschikkingen opgelegd. De Inspecteur heeft de verzuimboete per naheffingsaanslag verminderd tot op € 160 per boetebeschikking. De rechtbank heeft de boeten verminderd tot op € 111, 11 per naheffingsaanslag.

Het Hof overweegt in r.o. 4.7 terecht, dat het meermalen gebruik maken van de autosnelweg met een zwaar motorrijtuig zonder dat de belasting voor aanvang is voldaan, evenzovele keren een verzuim vormt. Het feit dat belanghebbende voornemens was om de belasting te voldoen door middel van een jaaraangifte, doet daar niet aan af.

Het Hof oordeelt eveneens met recht in r.o. 4.9 dat het gelet op de keuze van de wetgever voor een gering tarief per dag en de mogelijkheid om per dag te betalen, een relatief hoge boete gerechtvaardigd is om de nakoming van die fiscale verplichtingen af te dwingen. De nakoming van de fiscale verplichting dient immers te worden ingescherpt. Daarenboven wijst het Hof (r.o. 4.10) erop dat het de verantwoordelijkheid van belanghebbende is om zo nodig dagelijks te controleren of alle benodigde papieren bij de vrachtauto in orde zijn, zodat de verschuldigde BZM tijdig wordt afgedragen. De naheffingsaanslagen en verzuimboetes zijn niet bedoeld als signaleringssysteem.

Bij de beoordeling of sprake is van passend en geboden boetes speelt voor het Hof kennelijk een doorslaggevende betekenis dat belanghebbende het oogmerk had ter zake van de vrachtauto het zogenoemde jaarvignet te verlengen.

Hiermee brengt het Hof mijns inziens echter een onzuiver element in beeld. Vooropgesteld, de beboetbare gedraging is het niet betalen van de verschuldigde BZM ter zake van het met de vrachtauto gebruik maken van de autosnelweg op de verschillende dagen. Per geconstateerd gebruik op een dag staat vast dat belanghebbende een beboetbare gedraging begaat in de vorm van het niet betalen van BZM voor dat gebruik op die dag. Hieraan doet de omstandigheid dat de wetgever ook de mogelijkheid biedt om de betaling van de BZM voor een week, een maand of een jaar te doen niet af. Hierin ligt besloten dat de Inspecteur op een en dezelfde dag ook slechts kan constateren dat voor die dag geen BZM is betaald, waardoor het na te heffen belastingbedrag aan BZM daartoe dient te worden beperkt. Een naheffing van BZM over een langere periode dan één dag past niet in het systeem van de Wet BZM.

Het Hof lijkt nu in materiële zin de beboetbare gedraging te koppelen aan het niet tijdig verlengen van het jaarvignet. Daargelaten op welke wijze nu precies kan c.q. dient te worden bepaald wanneer sprake is van een zogenoemde jaar- of dagauto, acht ik dat een onjuiste benadering van de beboetbare gedraging c.q. de onderwerpelijke materie. Bij het door het Hof voorgestane onderscheid zou het naar mijn mening ook passen het na te heffen bedrag aan BZM te laten aansluiten bij de kwalificatie van de vrachtauto als jaar- of dagauto met daarbij passende tarieven. Het systeem van de Wet BZM dat aansluit bij het gebruik van de autosnelweg en het voor aanvang daarvan betalen van de BZM in combinatie met het opleggen van een naheffingsaanslag, sluit dat echter uit.

Vanuit de (calculerende) belastingplichtige bezien zal het effect van het niet betalen van de BZM gedurende een bepaalde tijd worden bezien aan de hand van de verhouding tussen de opgelegde naheffingsaanslagen met boetebeschikkingen ten opzichte van het ‘uitgespaarde’ bedrag aan BZM over die periode.

In de door het Hof gehanteerde benadering leidt dat tot de volgende verhouding. Gedurende drie maanden — juli, augustus, september — in 2013 heeft belanghebbende geen BZM betaald voor deze vrachtauto. Pas vanaf eind september 2013 is belanghebbende weer voor een jaar BZM gaan betalen. De daarmee uitgespaarde BZM is tenminste een bedrag van ¼ × het jaartarief ex artikel 10, eerste lid, Wet BZM (stel bijvoorbeeld € 960) is € 240.

Het totaal aan naheffingsaanslagen met passend en geboden boetebeschikkingen voor die drie maanden bedraagt naar het oordeel van het Hof negen naheffingen × € 8 (= € 72) vermeerderd met een totaal aan boetes van € 160, maakt een totaalbedrag van € 232. Reeds uit deze simpele vergelijking kan worden geconcludeerd dat het niet betalen van BZM voor deze vrachtauto door belanghebbende ‘loont’. Daarmee gaat ieder effect van de opgelegde boete ter inscherping van het nakomen van de fiscale verplichting verloren. In mijn optiek heeft het Hof dit gevolg miskend c.q. volledig uit het oog verloren, terwijl het Hof in de r.o. 4.9 en 4.10 dit wel op een correcte wijze als uitgangspunt heeft geformuleerd.

Hoe groot in beginsel de beoordelingsruimte voor de feitenrechter ook is ten aanzien van het leerstuk van de passende en geboden boete, ben ik in het onderhavige geval van mening dat het Hof op onjuiste gronden tot het oordeel is gekomen dat in casu een totaal aan boetes van €160 een passend en geboden boetebedrag vormt.

Van het door de rechtbank vastgestelde totaalbedrag aan boetes van € 1000 kan gelet op het door mij gestelde daarentegen niet worden geconcludeerd dat dit disproportioneel is, zodat een verdere matiging mijns inziens ook niet in de rede zou liggen c.q. genoopt is.

Schending van het Nederlandse recht, in het bijzonder van het bepaalde in artikel 8:110 Algemene wet bestuursrecht en de in acht te nemen regels van formeel belastingrecht, doordat het Hof het hoger beroep van de Inspecteur ontvankelijk heeft verklaard en vervolgens zonder ingesteld incidenteel hoger beroep door belanghebbende op een resultaat uitkomt dat voor de Inspecteur slechter is dan de beslissing van de rechtbank, zulks in verband met het hiernavolgende ten onrechte.

Ter toelichting merk ik het volgende op.

De rechtbank heeft de boeten verminderd tot op € 111, 11 per naheffingsaanslag. Blijkens de pleitnota van de Inspecteur kan deze zich uiteindelijk in deze vermindering vinden, maar is het ingestelde hoger beroep gericht tegen de door de rechtbank gegeven motivering. Belanghebbende heeft geen verweerschrift ingediend.

De Inspecteur beklaagt zich voor het Hof nog slechts over de door de rechtbank gebezigde motivering ter onderbouwing van de matiging van de boetes naar een totaalbedrag van € 1000. Met de beslissing van de rechtbank kan de Inspecteur zich verenigen. Het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep kan dus niet tot een voor de Inspecteur gunstiger resultaat leiden dan de uitspraak van de rechtbank. In een dergelijk geval is mijns inziens sprake van een gebrek aan belang bij het hoger beroep, zodat het hoger beroep niet-ontvankelijk dient te worden verklaard. Vgl. o.a. HR 3 december 2010, nr. 09/04397, BNB 2011/69, en Hof Den Haag 27 januari 2016, nr. 15/00338, ECLI:NL:GHDHA:2016:126. Het Hof is hiertoe niet overgaan, hetgeen naar mijn mening dan ook rechtens onjuist is.

Belanghebbende heeft in hoger beroep geen verweerschrift ingediend en evenmin binnen de termijn een andersoortig geschrift. Gelet op het bepaalde in artikel 8:110 Algemene wet bestuursrecht kan het instellen van incidenteel hoger beroep dan niet meer aan de orde zijn of komen, nu die bepaling voorschrijft dat het incidenteel hoger beroep op het laatst dient te gebeuren bij, in of met het verweerschrift. Hieraan doet het door uw Raad gewezen arrest van 12 september 2014, nr. 13/01640, BNB 2015/9, niet af. Daarin heeft uw Raad namelijk het volgende overwogen:

Weliswaar is gelet op dit arrest het met zoveel woorden melding maken van het instellen van incidenteel hoger beroep niet vereist, maar dat laat onverlet dat er wel een verweerschrift dient te zijn ingediend. Van dat laatste is in het onderhavige geval geen sprake. Derhalve dient ervan te worden uitgegaan, dat belanghebbende geen (tijdig) incidenteel hoger beroep heeft ingediend. Desondanks pakt het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep slechter uit dan de beslissing van de rechtbank, hetwelk volgens mij op formele gronden niet correct is.

Overigens merk ik nog op dat het arrest van uw Raad van 10 augustus 2001, nr. 35618, BNB 2001/377, hieraan niet afdoet, nu immers in casu niet tijdig een incidenteel hoger beroep is ingesteld of kan worden verondersteld.

Gelet op het door het Hof gestelde onder r.o. 4.5 en 4.17 komt het Hof blijkbaar op ambtshalve aangebrachte gronden tot de matiging van het totaal aan boetes en bepaling van dat bedrag op € 160.

Kan dit een rechtvaardiging zijn voor de voor de Inspecteur slechtere uitkomst van het ingestelde hoger beroep of anderszins voor de voor belanghebbende gunstigere uitspraak zonder het instellen van principaal of incidenteel hoger beroep?

Een vraag die door mij ontkennend wordt beantwoord onder verwijzing naar het door uw Raad gewezen arrest van 19 december 2014, nr. 13/06296, BNB 2015/78. In voornoemd arrest overweegt uw Raad immers:

Het Hof behoort naar mijn mening in dezen naar de passendheid en gebodenheid van de boete geen ambtshalve onderzoek te doen, nu dat immers geen kwestie van openbare orde betreft.

De annotator van dit arrest in de BNB, P.J. van Amersfoort, stelt in zijn noot nog aan de orde de verhouding van het voormelde arrest van uw Raad met de uitspraak CRvB 11 december 2014, nr. 14/3106 TW, V-N 2015/2.6. Aan het slot van zijn noot onder BNB 2015/78, punt 5, komt hij in dat kader tot de conclusie dat de hogerberoepsrechter ambtshalve de bestuurlijke boete ten volle moet toetsen als deze voorwerp van de rechtsstrijd is ook als enkel het bestuursorgaan de beslissing van de rechtbank over de boete aanvecht, nu dat volgens hem alsdan een kwestie is waarnaar deze rechter ambtshalve onderzoek behoort te doen.

Die conclusie acht ik rechtens niet onomstreden en laat ik dan ook graag ter beoordeling van uw Raad. Zie ook dr. E.B. Pechler, Appelleren is riskeren, NTFR-B 2015/36.

Voor de onderhavige zaak acht ik de uitkomst daarvan echter sowieso niet relevant omdat op de voet van mijn eerdere stellingen het hoger beroep van de Inspecteur wegens het ontbreken van belang niet-ontvankelijk dient te worden verklaard. Tegen die achtergrond komt mij de door het Hof ambtshalve gepleegde positieverslechtering voor de Inspecteur in ieder geval onterecht voor.

In het onderhavige geval wordt een resultaat van het Hof dat voor de Inspecteur slechter uitkomt dan de beslissing van de rechtbank niet ondersteund door de juiste wijze van toepassing van de regels van formeel belastingrecht.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,