Rb. Den Haag, 26-06-2025, nr. AWB - 24 , 7087

Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2017 tot en met 2020 aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd.

Eiser heeft bij brief van 24 oktober 2022, ingekomen bij verweerder op 28 oktober 2022, verzocht om vermindering van voormelde aanslagen conform het zogenoemde Kerstarrest1.. Verweerder heeft dit aangemerkt als verzoeken om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV over de jaren 2017 tot en met 2020 (de verzoeken).

De verzoeken maken deel uit van de zogenoemde massaal bezwaar plus-procedure over de jaren 2017 tot en met 2020.2.

Verweerder heeft de verzoeken als één van de (geclusterde) zaken geselecteerd die als proefprocedure zullen worden voorgelegd aan de belastingrechter ter beantwoording van de rechtsvragen van de massaal bezwaar plus-procedure.

Verweerder heeft de verzoeken bij beslissing van 30 oktober 2023 afgewezen.

Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. Bij beslissing van 17 juli 2024 heeft verweerder het bezwaar afgewezen.

Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. De rechtbank heeft daarbij de volgende zaaknummers aangemaakt: SGR 24/70873.(aanslag 2017), SGR 24/7089 (aanslag 2018), SGR 24/7090 (aanslag 2019) en SGR 24/7091 (aanslag 2020).

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 mei 2025.

Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 1] , mr. [naam 2] en [naam 3] .

Feiten

1. Eiser heeft in de onderhavige jaren alleen bank- en spaartegoeden als vermogen. Hij heeft geen fiscaal partner.

2. Verweerder heeft, nadat eiser aangiften had ingediend, de onderhavige aanslagen naar de volgende belastbare inkomens uit werk en woning (box 1) en belastbare inkomens uit sparen en beleggen (box 3) opgelegd:

3. Eiser heeft op 15 juni 2020 een nieuwe aangifte over het jaar 2019 ingediend. Verweerder heeft vervolgens met dagtekening 19 augustus 2020 de aanslag IB/PVV 2019 overeenkomstig de nieuwe aangifte verminderd tot op een box 1-inkomen van € 64.233 en een box 3-inkomen van € 787.

4. Eiser heeft geen bezwaren tegen de aanslagen ingediend.

5. Eiser heeft in de onderhavige jaren een werkelijk rendement genoten van respectievelijk € 149 (2017), € 35 (2018), € 12 (2019) en € 1 (2020).

Geschil 6. In geschil is of degenen van wie de aanslag inkomstenbelasting over het kalenderjaar 2017, 2018, 2019 of 2020 op 24 december 2021 reeds onherroepelijk vaststond (niet-bezwaarmakers), een beroep kunnen doen op het op die datum gewezen Kerstarrest, vanwege strijd met supranationale bepalingen, zoals bijvoorbeeld maar niet uitsluitend artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM) of artikel 14 van het EVRM, of strijd met nationale regelingen of strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals bijvoorbeeld maar niet uitsluitend het evenredigheidsbeginsel of het gelijkheidsbeginsel.

7. Eiser heeft daartoe - kort samengevat - aangevoerd dat ook niet-bezwaarmakers, zoals hij, wegens strijd met artikel 1 van het EP en artikel 14 van het EVRM een beroep op het Kerstarrest mogen doen en dat zij recht hebben op rechtsherstel voor de jaren 2017 tot en met 2020. Volgens eiser heeft verweerder het arrest van de Hoge Raad van 20 mei 20224.(het mei-arrest) verkeerd geduid. Daarnaast volgt de onjuistheid van de onderhavige aanslagen uit de eerdere arresten van de Hoge Raad van 3 april 20155., 10 juni 20166.en 14 juni 20197.zodat de in artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (de Uitvoeringsregeling) opgenomen uitzondering van nieuwe jurisprudentie in dit geval niet van toepassing is. Bovendien is de uitzondering van nieuwe jurisprudentie in strijd met artikel 1 van het EP, artikel 14 van het EVRM, het gelijkheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Ook is de verschillende behandeling tussen bezwaarmakers en niet-bezwaarmakers in strijd met het gelijkheidsbeginsel en het verbod van willekeur. Verweerder heeft tevens in strijd met het vertrouwensbeginsel en het fair play-beginsel gehandeld. Verder vallen de onderhavige verzoeken onder het aanwijzingsbesluit massaal bezwaar van 26 juni 2015.8.Ten slotte is sprake van een verschoonbare termijnoverschrijding, aldus nog steeds eiser.

8. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat uit het mei-arrest volgt dat niet-bezwaarmakers, waaronder in dit geval eiser, geen beroep kunnen doen op het Kerstarrest, omdat het Kerstarrest als nieuwe jurisprudentie heeft te gelden, zodat de onderhavige verzoeken op grond van artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling terecht zijn afgewezen. Verweerder heeft alle gronden van eiser gemotiveerd betwist.

Beoordeling van het geschil

Juridisch kader verzoek ambtshalve vermindering

9. Op grond van het bepaalde in artikel 9.6, tweede lid, van de Wet IB 2001, in samenhang met artikel 45aa van de Uitvoeringsregeling vermindert verweerder ambtshalve een aanslag IB/PVV, zodra hem is gebleken dat die belastingaanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld. In artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling is evenwel bepaald dat geen ambtshalve vermindering plaatsvindt als de onjuistheid van de belastingaanslag voortvloeit uit jurisprudentie die eerst is gewezen nadat die belastingaanslag onherroepelijk vast is komen te staan (zogenoemde nieuwe jurisprudentie), tenzij de minister van Financiën anders heeft bepaald.

10. In het arrest van 26 april 20249.heeft de Hoge Raad een nadere uitleg gegeven aan voormelde uitzondering van artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling. Een redelijke uitleg van de regels over nieuwe jurisprudentie brengt mee dat verweerder niet kan weigeren een belastingaanslag ambtshalve te verminderen indien hij bij het opleggen van die aanslag is uitgegaan van een rechtsopvatting waarvan hij redelijkerwijs niet mocht menen dat die juist was. Of verweerder in redelijkheid mocht menen dat zijn standpunt juist was, moet worden beoordeeld naar de stand van het recht op het moment waarop de belastingaanslag onherroepelijk is geworden.

Kerstarrest

11. In het Kerstarrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het systeem van box 3 zoals dat gold vanaf het jaar 2017 voor degene die door dit stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement, tot een schending leidt van zijn door artikel 1 van het EP en artikel 14 van het EVRM gewaarborgde rechten, en dat voor die schending rechtsherstel moet worden geboden aan degene die tijdig bezwaar heeft gemaakt tegen de aanslag waarbij dat voordeel uit sparen en beleggen is vastgesteld.

12. Inmiddels is met het Besluit rechtsherstel box 310.en de Wet rechtsherstel box 3 rechtsherstel verleend voor de belastingplichtigen die aan de massaal bezwaarprocedures over de jaren 2017 tot en met 2020 hebben deelgenomen en voor aanslagen van andere belastingplichtigen die nog niet onherroepelijk vaststonden op 24 december 2021 of op die datum nog niet waren vastgesteld (waaronder aanslagen over de jaren 2021 en 2022). De staatssecretaris van Financiën heeft in zijn brief van 20 september 202211.nader toegelicht dat de belastingplichtigen die niet tijdig bezwaar hebben gemaakt tegen hun aanslag inkomstenbelasting waarin box 3-inkomen zat (de niet-bezwaarmakers), niet voor rechtsherstel in aanmerking komen en dat verzoeken om ambtshalve vermindering conform het mei-arrest zullen worden afgewezen.

Duiding van het mei-arrest

13. De Hoge Raad heeft in het mei-arrest geoordeeld dat het Kerstarrest als nieuwe jurisprudentie in de zin van artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling moet worden aangemerkt en dat de minister van Financiën na het Kerstarrest niet bekend heeft gemaakt dat ten aanzien van onherroepelijk geworden aanslagen kan worden afgeweken van de in artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling opgenomen uitzondering. Voor ambtshalve vermindering van de betreffende over de jaren 2017 en 2018 opgelegde aanslagen IB/PVV was volgens de Hoge Raad in het mei-arrest dus geen plaats.

14. De rechtbank acht dit oordeel van de Hoge Raad duidelijk en niet voor enige andere uitleg vatbaar dan dat niet-bezwaarmakers geen beroep op het Kerstarrest kunnen doen en dat zij op die grond dus niet voor rechtsherstel in aanmerking komen. De andersluidende stelling van eiser faalt.

Volgt de onjuistheid van de aanslagen uit eerdere rechtspraak dan het Kerstarrest?

15. Eiser stelt dat de onjuistheid van de vastgestelde aanslagen reeds volgt uit eerdere arresten van de Hoge Raad over de box 3-heffing, te weten de onder 7. genoemde arresten van 3 april 2015, 10 juni 2016 en 14 juni 2019, en dat daarom in dit geval geen sprake is van nieuwe jurisprudentie, zodat artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling hier niet van toepassing is.

16. De rechtbank stelt voorop dat de door eiser aangedragen arresten zien op de jaren vóór 2017, waarin sprake was van een andere box 3-heffing. Voor de jaren tot en met 2016 gold een forfaitair rendement van vier procent. Voor de jaren 2017 tot 2023 geldt een schijvensysteem met een gedifferentieerd forfaitair rendement, waarbij aansluiting is gezocht bij een gemiddelde verdeling van het box 3-vermogen over spaargeld en beleggingen (de vermogensmix) en bij rendementen die door belastingplichtigen in voorgaande jaren gemiddeld zijn behaald op die vermogensbestanddelen. De box 3-heffing is dan ook vanaf 2017 aanzienlijk gewijzigd ten opzichte van de jaren daarvoor. De rechtbank maakt uit het Kerstarrest op dat onder meer die wijziging de reden is geweest voor de Hoge Raad om anders te oordelen over de jaren vanaf 2017. Ook in het mei-arrest heeft de Hoge Raad (in r.o. 3.4.) geoordeeld dat het Kerstarrest alleen betrekking heeft op de jaren vanaf 2017 en dat voor de jaren tot 2017 de eerdere rechtspraak van de Hoge Raad is blijven gelden, die erop neerkomt dat voor zover de heffing in box 3 volgens het toenmalige stelsel een inbreuk op artikel 1 van het EP oplevert, de rechter alleen rechtsherstel kan bieden voor zover aannemelijk is dat de heffing voor de belastingplichtige een individuele en buitensporige last oplevert. De Hoge Raad heeft overigens ook in het arrest van 3 februari 202312.geoordeeld dat het Kerstarrest niet van toepassing is op de jaren 2015 en 2016. Er dient dus onderscheid te worden gemaakt tussen aanslagen die betrekking hebben op de jaren vóór 2017 en aanslagen die betrekking hebben op de jaren vanaf 2017. Nu in dit geval de aanslagen over de jaren 2017 tot en met 2020 in geschil zijn, kan eiser niet een direct beroep doen op de door hem aangedragen arresten.

17. Eiser heeft aangevoerd dat, gelet op de door hem aangedragen arresten en het hiervoor onder 10. genoemde arrest van de Hoge Raad van 26 april 2024, verweerder redelijkerwijs niet mocht menen dat zijn standpunt bij het opleggen van de aanslagen juist was, zodat ook om die reden artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling hier niet van toepassing is.

18. Naar het oordeel van de rechtbank mocht verweerder er bij het opleggen van de onderhavige aanslagen redelijkerwijs van uitgaan dat zijn rechtsopvatting op het moment dat de aanslagen onherroepelijk zijn geworden juist was. Immers, de box 3-heffing is, zoals hiervoor onder 16. is overwogen, vanaf het jaar 2017 aanzienlijk gewijzigd ten opzichte van voorafgaande jaren. Met dit nieuwe systeem, vastgelegd in een wet in formele zin, was ook beoogd om aan het in de onder 7. genoemde arresten van de Hoge Raad van 3 april 2015 en 10 juni 2016 aangegeven knelpunt over de box 3-heffing – dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier procent voor particuliere beleggers niet meer haalbaar is – tegemoet te komen. Dat de Raad van State kritisch was op het toen voorliggende wetsvoorstel en dat er destijds veel kritische publicaties in de fiscale vakliteratuur zijn verschenen, maakt nog niet dat verweerder van een rechtsopvatting is uitgegaan waarvan hij redelijkerwijs niet mocht menen dat die juist was. Verweerder heeft de onderhavige aanslagen conform de box 3-wetgeving opgelegd, zoals deze vanaf het jaar 2017 gold. Verweerder mocht er dan ook bij het opleggen van de onderhavige aanslagen redelijkerwijs van uitgaan dat deze niet strijdig zouden zijn met Europees recht.

19. Een aanslag komt onherroepelijk vast te staan op het moment dat deze in rechte onaantastbaar is geworden door het verstrijken van de bezwaar- dan wel beroepstermijn. Hoewel verweerder de mogelijkheid heeft om een onherroepelijk geworden aanslag IB/PVV ambtshalve te verminderen, brengt het indienen van een verzoek om ambtshalve vermindering niet mee dat een aanslag niet langer onherroepelijk vaststaat. De Hoge Raad heeft dat ook in het mei-arrest (r.o. 3.5.3.) geoordeeld.

20. Niet in geschil is dat eiser geen bezwaar tegen de onderhavige aanslagen heeft gemaakt. De aanslagen zijn dus onherroepelijk geworden na het verstrijken van de bezwaartermijnen, respectievelijk op 7 juli 2018 (aanslag 2017), 5 juli 2019 (aanslag 2018), 27 juni 2020 (aanslag 2019) en 16 juli 2021 (aanslag 2020). Daarmee stonden de onderhavige aanslagen reeds ten tijde van het Kerstarrest onherroepelijk vast. Het voorgaande betekent dat de door eiser gestelde onjuistheid van de aanslagen volgt uit nieuwe jurisprudentie als bedoeld in artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling.13.Aldus is de in genoemd artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, opgenomen uitzondering van nieuwe jurisprudentie op eiser van toepassing.

21. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, faalt ook deze grond.

Is artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling strijdig met artikel 1 EP?

22. Eiser heeft verder gesteld dat de in artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling opgenomen uitzondering van nieuwe jurisprudentie in strijd is met artikel 1 van het EP (en artikel 14 van het EVRM), omdat dit artikel niet aan de eisen van duidelijkheid en voorzienbaarheid van een wettelijke grondslag voldoet. Eiser kon niet voorzien dat de Hoge Raad in het mei-arrest het Kerstarrest als nieuwe jurisprudentie zou aanmerken. Eiser heeft op dit punt een beroep gedaan op een uitspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) van 24 november 200514.alsmede op de conclusie van Advocaat-Generaal (A-G) Niessen van 22 maart 2022, waarin de A-G heeft geconcludeerd dat “zolang de weg van artikel 9.6 van de Wet IB 2001 openstaat, niet sprake is van een onherroepelijk geworden aanslag”.15.

23. De stelling van eiser dat het niet-verlenen van een ambtshalve vermindering in strijd is met Europees recht, faalt. De onderhavige aanslagen stonden, zoals ook hiervoor onder 19. en 20. is overwogen, reeds ten tijde van het Kerstarrest onherroepelijk vast. Daarmee hebben de aanslagen in beginsel formele rechtskracht gekregen. Slechts in uitzonderlijke situaties kan op basis van Europees recht deze formele rechtskracht worden doorbroken. Daarbij geldt dat alleen degene die voor de nationale rechter tot in hoogste aanleg heeft geprocedeerd aanspraak kan maken op vermindering, indien naderhand op grond van Europese rechtspraak komt vast te staan dat in hoogste aanleg een onjuiste beslissing is gegeven.16.In dit geval zijn de onderhavige aanslagen niet onherroepelijk geworden door een uitspraak van de hoogste nationale rechterlijke instantie, maar door het feit dat eiser tegen de aanslagen geen rechtsmiddelen heeft aangewend. Van strijdigheid met Europees recht is in dit geval dan ook geen sprake. Dat eiser geen rechtsmiddelen heeft aangewend, komt voor zijn rekening en risico.

24. Van onduidelijke en onvoorziene wetgeving, naar eiser heeft gesteld, is evenmin sprake, aangezien de bepalingen van artikel 9.6 van de Wet IB 2001 en artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling reeds sinds 1 januari 2010 in de wet zijn opgenomen. Dat eiser niet kon voorzien dat de Hoge Raad in het mei-arrest het Kerstarrest als nieuwe jurisprudentie zou aanmerken, maakt dit niet anders. Aan het beroep van eiser op de conclusie van A-G Niessen gaat de rechtbank voorbij, nu uit het mei-arrest volgt dat de Hoge Raad deze conclusie niet heeft gevolgd.17.

25. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is van schending van artikel 1 van het EP dan wel van ander Europees recht in dit geval geen sprake. Deze beroepsgrond faalt.

Schending van het gelijkheidsbeginsel?

26. Eiser heeft gesteld dat het gelijkheidsbeginsel is geschonden, omdat een ongerechtvaardigd onderscheid is gemaakt tussen bezwaarmakers en niet-bezwaarmakers, aangezien beide groepen gelijke gevallen betreffen en als zodanig gelijk dienen te worden behandeld.

27. Van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. De groep niet-bezwaarmakers verkeert namelijk feitelijk en rechtens niet in dezelfde positie als de groep bezwaarmakers. Beide groepen hebben de mogelijkheid gehad om bezwaar tegen de box 3-heffing over de jaren 2017 tot en met 2020 te maken. De groep niet-bezwaarmakers heeft ervoor gekozen om geen bezwaar te maken, terwijl de groep bezwaarmakers wel bezwaar heeft gemaakt. Dat beide groepen worden geconfronteerd met een mogelijke schending van artikel 1 van het EP en artikel 14 van het EVRM, brengt niet mee dat sprake is van gelijke gevallen. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is dan ook geen sprake.

28. Eiser heeft verder gesteld dat artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling in strijd is met het gelijkheidsbeginsel. Het gelijkheidsbeginsel ziet op het handelen van verweerder en verplicht verweerder om gelijke gevallen op gelijke wijze te behandelen. Verweerder heeft met het afwijzen van de verzoeken om ambtshalve vermindering niet in strijd met het gelijkheidsbeginsel gehandeld. Dat aan eiser geen ambtshalve vermindering is verleend, is geen gevolg van beleidsmatig handelen door verweerder, maar volgt rechtstreeks uit de wet (artikel 9.6 van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling). Voor zover eiser heeft bedoeld om een beroep te doen op het discriminatieverbod als bedoeld in artikel 14 van het EVRM faalt dit beroep eveneens. Artikel 14 van het EVRM in verbinding met artikel 1 van het EP verbiedt niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd, omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling ontbreekt. De rechtbank is van oordeel, zoals hiervoor onder 27. ook is overwogen, dat geen sprake is van gelijke gevallen, wanneer in het ene geval tijdig bezwaar is gemaakt tegen een aanslag en in het andere geval niet. Van een verboden discriminatie in de zin van artikel 14 van het EVRM is dan ook geen sprake.

29. Eiser heeft ook nog gesteld dat de nieuwe jurisprudentie-uitzondering van artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling leidt tot met het gelijkheidsbeginsel strijdige willekeur, omdat dit artikel leidt tot een ongelijke behandeling op basis van toeval. Volgens eiser kan de situatie zich namelijk voordoen dat een belastingplichtige (nog) geen bezwaar heeft gemaakt, maar omdat zijn aangifte laat is ingediend en/of qua aanslagregeling door de Belastingdienst langzaam werd behandeld, zijn aanslag op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vast was komen te staan. Deze belastingplichtige kan dan wel een beroep doen op het Kerstarrest.

30. De rechtbank begrijpt de stelling van eiser zo, dat hij stelt dat sprake is van begunstigend beleid, inhoudende dat niet-bezwaarmakers van wie de aanslagen ten tijde van het Kerstarrest nog niet vaststonden gunstiger worden behandeld dan niet-bezwaarmakers van wie de aanslagen al wel onherroepelijk vaststonden. Van begunstigend beleid is geen sprake, aangezien ook hier geen sprake is van gelijke gevallen. Immers, de groep niet-bezwaarmakers waarvan de aanslagen ten tijde van het Kerstarrest onherroepelijk vaststonden, verkeren feitelijk en rechtens niet in dezelfde positie als de groepniet-bezwaarmakers waarvan de aanslagen ten tijde van het Kerstarrest nog niet onherroepelijk vaststonden.

31. Eiser heeft in zijn nadere stuk aanvullend gesteld dat ook sprake is van willekeur doordat aanslagen over het jaar 2017, die reeds voor het aanwijzingsbesluit massaal bezwaar voor het jaar 2017 waren opgelegd en waarbij de bezwaarschriften vóór

15 juli 2018 zijn ingediend en die zijn gericht tegen de berekening van het forfaitair vastgestelde rendement, wel als een tijdig ingediend bezwaarschrift worden behandeld.18.De rechtbank overweegt dat het vorenstaande kennelijk is ingegeven door het feit dat het voor belastingplichtigen mogelijk niet duidelijk is geweest dat voor aanwijzingen massaal bezwaar vanaf 1 januari 2016 een gewijzigde wettelijke regeling van kracht is. Hierdoor moet een belastingplichtige die het oneens is met de berekening van de vermogensrendementsheffing over het belastingjaar 2017 (e.v.) altijd individueel en tijdig bezwaar maken tegen zijn belastingaanslag, ondanks een (voor die jaren geldende nieuwe) aanwijzing massaal bezwaar.19.Vervolgens is toegezegd dat bezwaarschriften tegen de definitieve aanslagen inkomstenbelasting 2017 die zijn ingediend vóór 15 juli 2018, worden behandeld als een tijdig ingediend bezwaarschrift om mee te kunnen doen met de aanwijzing massaal bezwaar voor het jaar 2017. Van willekeur is hiermee geen sprake.

32. Ook de stelling van eiser in zijn nadere stuk dat uit de uitspraak van gerechtshof Den Bosch van 1 maart 202320.blijkt dat sprake is van willekeur volgt de rechtbank niet. Hoewel in die zaak het desbetreffende echtpaar niet tijdig bezwaar had gemaakt, waren partijen ter zitting overeengekomen dat de uitkomst van de massaal bezwaarprocedure over het jaar 2017 zal worden toegepast op de aanslagen van het desbetreffende echtpaar. Hieruit volgt nog niet dat in een meerderheid van dergelijke gevallen op dezelfde wijze toepassing is gegeven aan de wet. In het kader van de massaal bezwaar plus-procedure zijn juist vier proefprocedures bij de rechtbanken aangedragen waarin geen rechtsherstel is verleend. Voor zover eiser heeft bedoeld te stellen dat sprake is geweest van begunstigend beleid, faalt dit, aangezien eiser daarvoor onvoldoende feiten en omstandigheden heeft aangedragen.

33. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is geen sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel. De gronden die hierop betrekking hebben, falen.

Schending van het evenredigheidsbeginsel?

34. Eiser stelt dat het onredelijk is dat in zijn geval geen ambtshalve vermindering wordt verleend en dat dit in strijd is met het evenredigheidsbeginsel.

35. De rechtbank stelt voorop dat de Uitvoeringsregeling een algemeen verbindend voorschrift is, dat niet is aan te merken als wetgeving in formele zin. Volgens vaste rechtspraak van de Hoge Raad21.moet niet-formele wetgeving onverbindend worden verklaard of buiten toepassing worden gelaten als deze niet-formele wetgeving een algemeen rechtsbeginsel schendt of tot een onredelijke of willekeurige heffing leidt die de delegerende formele wetgever niet voor ogen kan hebben gestaan. Naar het oordeel van de rechtbank is hiervan in het onderhavige geval geen sprake. De bezwaartermijn van zes weken is een redelijke termijn, in die zin dat daardoor de uitoefening van (mede) op het gemeenschapsrecht gebaseerde vorderingen niet praktisch onmogelijk wordt gemaakt.22.Dat eiser ervoor heeft gekozen om binnen deze bezwaartermijn geen bezwaar te maken tegen de aanslagen, komt voor zijn rekening en risico. De regeling van artikel 9.6 van de Wet IB 2001 biedt een extra mogelijkheid om een onjuiste belastingaanslag te verminderen. Daarbij mogen beperkingen worden gesteld, zoals de nieuwe jurisprudentie-uitzondering, en die uitzondering is naar het oordeel van de rechtbank niet onevenredig.23.

36. Eiser stelt verder dat uit specifieke rechtspraak van het EHRM in de zaak Grobelny tegen Polen24.volgt dat het niet proportioneel is om in dit geval vast te houden aan de nieuwe jurisprudentie-uitzondering. De rechtbank volgt eiser hierin niet, omdat het in die zaak om een geheel andere situatie en een ander feitencomplex ging, te weten om een (onterechte) intrekking van een arbeidsongeschiktheidsuitkering.

37. Eiser heeft, onder verwijzing naar twee uitspraken van het EHRM,25.gesteld dat het in dit geval niet gerechtvaardigd is dat budgettaire overwegingen tot toepassing van de nieuwe jurisprudentie-uitzondering leiden. Ook deze stelling slaagt niet. De minister van Financiën heeft namelijk een discretionaire bevoegdheid om een ambtshalve vermindering te verlenen. Besloten is om geen gebruik te maken van deze bevoegdheid voor de niet-bezwaarmakers.26.Dit besluit kan niet door de rechtbank worden getoetst.

38. In hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd, ziet de rechtbank geen aanleiding om te concluderen dat het evenredigheidsbeginsel is geschonden. Dat, naar eiser stelt, het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 202427.ertoe leidt dat de Wet rechtsherstel box 3 buiten werking is gesteld, is niet juist.

39. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is van schending van het evenredigheidsbeginsel geen sprake. De gronden die hierop zien falen dan ook.

Schending van het vertrouwensbeginsel en zorgvuldigheidsbeginsel?

40. Eiser heeft gesteld dat het vertrouwensbeginsel is geschonden. Hij beroept zich daarbij allereerst op uitlatingen die de staatssecretaris van Financiën in de podcast “betrouwbare bronnen” van 14 september 2022 heeft gedaan en stelt dat hiermee het vertrouwen is gewekt dat ook het box 3-inkomen van niet-bezwaarmakers op dezelfde wijze zou worden behandeld als dat van bezwaarmakers. Eiser heeft daartoe uit voormelde podcast het volgende geciteerd:

“Ja dus we hebben meteen geluisterd, we hebben meteen die fout gerepareerd. En nu kom ik op uw vraag terug. Nu hebt u geen bezwaar gemaakt. Daar heb ik vier scenario’s naar de tweede kamer gestuurd. Of je vergoedt iedereen. Nou dat kost tussen de 4 en 7 miljard. Of je doet niks omdat ook diezelfde Hoge Raad op 20 mei jongstleden gezegd heeft, als je geen bezwaar gemaakt hebt, op tijd. Dan heb je eigenlijk rechtens je kans laten lopen, maak ik 1 kanttekening bij. Iedereen heeft op basis van de wet de mogelijkheid om een verzoek tot ambtshalve vermindering in te dienen van zijn aanslag als het belastingjaar niet langer is dan vijf jaar geleden. Wat wil dat zeggen? We praten hier over het laatste jaar 2017. Iedereen heeft tot 31 december 2022 de mogelijkheid om een verzoek tot ambtshalve vermindering in te dienen. Dan zal je wel moeten aantonen, en dan ligt de verantwoordelijkheid dus bij de belastingplichtige, dat je werkelijk rendement lager was dan het forfaitaire rendement.”

41. De formulering van de staatssecretaris in dit gedeelte van de podcast is enigszins ongelukkig te noemen, aangezien de staatssecretaris de verwachting lijkt te wekken dat niet-bezwaarmakers via de weg van de ambtshalve vermindering (mogelijk) in aanmerking komen voor rechtsherstel, mits ze kunnen aantonen dat het werkelijk rendement lager was dan het forfaitaire rendement. Deze uitlatingen moeten echter in de context van de gehele podcast worden bezien en de wijze waarop deze was ingestoken (interview-vorm). Uit de gehele podcast valt op te maken dat de staatssecretaris benadrukt dat hij niet op besluitvorming vooruit gaat lopen met betrekking tot het bieden van rechtsherstel aan niet-bezwaarmakers, omdat met Prinsjesdag hierop wordt teruggekomen en daarbij heeft de staatssecretaris ook uitdrukkelijk naar het mei-arrest verwezen. Gelet op de context waarin de uitlatingen zijn gedaan, kan daaraan dan ook niet het vertrouwen worden ontleend dat niet-bezwaarmakers ook voor rechtsherstel in aanmerking komen. Overigens is kort na de podcast, op Prinsjesdag, door de staatssecretaris ondubbelzinnig duidelijk gemaakt dat geen rechtsherstel zal worden geboden aan niet-bezwaarmakers, waarmee – voor zover er (onjuiste) verwachtingen waren gewekt – hierover opheldering is gegeven.

42. Eiser heeft verder gesteld dat ook uit andere overheidsdocumenten volgt dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel. Daarbij heeft hij verwezen naar de Voortgangsnota box 3 van 9 juni 202228., waarin is aangegeven dat het risico van precedentwerking geen argument mag zijn om mensen die gedupeerd zijn door falend overheidsbeleid compensatie te onthouden waarop ze anders aanspraak kunnen maken. Daarnaast heeft eiser verwezen naar de website van de Belastingdienst, waarin informatie is verstrekt over hoe te handelen bij het indienen van een (te laat) bezwaar en een verzoek om ambtshalve vermindering. Op de website van de Belastingdienst staat bij een verzoek om ambtshalve vermindering niet de nieuwe jurisprudentie-uitzondering vermeld.

43. De rechtbank stelt voorop dat in voormelde voortgangsnota duidelijk staat vermeld dat uit het mei-arrest geen verplichting volgt om rechtsherstel bij niet-bezwaarmakers toe te passen en dat de minister van Financiën alsnog kan beslissen om wel rechtsherstel te verlenen. In de voortgangsnota zijn vervolgens drie mogelijke opties genoemd. Deze opties – geen rechtsherstel voor niet-bezwaarmakers, volledig rechtsherstel niet-bezwaarmakers via een aparte wet en gedeeltelijk rechtsherstel niet-bezwaarmakers via een aparte wet – zijn vervolgens nader uitgewerkt. Naar het oordeel van de rechtbank kan hieraan dan ook niet het vertrouwen worden ontleend dat niet-bezwaarmakers ook recht hebben op rechtsherstel.

44. Naar het oordeel van de rechtbank kan eiser evenmin aan de website van de Belastingdienst het vertrouwen ontlenen dat niet-bezwaarmakers recht hebben op rechtsherstel. De door eiser genoemde passages van de website van de Belastingdienst bevatten namelijk slechts algemene informatie over het indienen van een bezwaar en een verzoek om ambtshalve vermindering. De informatie waarop eiser zich beroept was ook niet zo specifiek dat eiser erop mocht vertrouwen dat aan hem rechtsherstel zou worden verleend.

45. Eiser heeft ook nog gesteld dat onder de oude, tot 1 januari 2016 geldende, massaal bezwaarregeling van artikel 25a, tweede lid, van de Algemene wet rijksbelastingen (AWR), een tijdig bezwaar niet was vereist, terwijl dit wel een vereiste is in de vanaf 1 januari 2016 geldende nieuwe massaal bezwaarregeling van artikel 25c, tweede lid, van de AWR. De Belastingdienst heeft destijds echter geen ruchtbaarheid gegeven aan de mogelijkheid om door middel van een tijdig bezwaar deel te nemen aan de massaal bezwaarprocedure, ondanks de toezegging van de wetgever op dit punt. De rechtbank begrijpt dat eiser hiermee, naast het beroep op het vertrouwensbeginsel, ook een beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel heeft willen doen.

46. In de door eiser aangehaalde wetsgeschiedenis betreffende de nieuwe massaal bezwaarregeling van artikel 25c, tweede lid, van de AWR staat onder meer:

“De leden van de fractie van de PvdA veronderstellen dat er groepen van de massaalbezwaarprocedure worden uitgesloten. Dat is niet juist. Aan het feit dat er een massaalbezwaarprocedure loopt, zal door de Belastingdienst uitvoerig ruchtbaarheid worden gegeven, bijvoorbeeld via de website. Belastingplichtigen die (daardoor) menen dat het antwoord op de opgeworpen rechtsvraag ook voor hen van belang is, kunnen zich eenvoudig aansluiten bij de massaalbezwaarprocedure, zodra dit technisch mogelijk is zelfs via een webformulier. Vervolgens kunnen zij meeliften op de uitkomst van de massaalbezwaarprocedure, zonder dat zij zelf kosten hoeven te maken. Naar de mening van het kabinet sluit de massaalbezwaarprocedure dus geen groepen uit, maar maakt deze het juist eenvoudiger voor belastingplichtigen om tegen hun belastingaanslag te protesteren. Dit neemt niet weg dat degene die nalaat om rechtsmiddelen aan te wenden, hoe laagdrempelig dit ook kan geschieden, ook straks zijn kansen voorbij laat gaan.”.29.

47. Uit voormelde wetsgeschiedenis valt op te maken dat de wetgever de gevolgen van de nieuwe massaal bezwaarregeling heeft onderkend. Hoewel de rechtbank begrijpt dat eiser het Kerstarrest wil toepassen en dat hij het gevoel heeft gekregen dat hij er als het ware voor wordt gestraft dat hij geen bezwaar heeft gemaakt, kan de rechtbank daar niets mee. Het is een politieke keuze geweest om aan de nieuwe massaal bezwaarregeling de voorwaarde van een tijdig bezwaar te stellen. De rechter kan niet treden in de keuze die uitsluitend de wetgever toekomt.

48. Verder valt uit de passage “zal door de Belastingdienst uitvoerig ruchtbaarheid worden gegeven, bijvoorbeeld via de website” in voormelde wetsgeschiedenis op te maken dat aan de toezegging van de wetgever, dat de Belastingdienst uitvoerig ruchtbaarheid zal geven aan een massaal bezwaarprocedure, in ieder geval is voldaan indien dit op de website van de Belastingdienst wordt vermeld. Aan de stelling van eiser dat een enkele vermelding op de website hiervoor onvoldoende is, gaat de rechtbank dan ook voorbij.

49. De rechtbank maakt verder uit de brief van de staatssecretaris van Financiën van

20 mei 2019,30.omtrent de wijzigingen in de massaal bezwaarregeling vanaf 1 januari 2016, op dat de Belastingdienst in ieder geval aan dit (minimale) vereiste heeft voldaan door op zijn website te vermelden dat er een massaal bezwaarprocedure ten aanzien van de box 3-heffing vanaf 2017 loopt. In die brief heeft de staatssecretaris namelijk onder meer geantwoord:

“(…)

7. Welke (communicatie)inspanningen heeft de Belastingdienst sinds begin juni 2018 ondernomen om het belastingplichtigen eenvoudig te maken om tijdig en individueel bezwaar aan te tekenen tegen box 3-heffing in de aangifte 2017? Acht u dit voldoende? Zo ja, waarom? Zo nee, wat gaat u doen om het voor belastingplichtigen eenvoudiger te maken om tijdig en individueel bezwaar aan te tekenen tegen de box 3-heffing in de aangifte inkomstenbelasting 2018?

Een belastingplichtige die bezwaar wil maken tegen de box 3-heffing 2017 moet dat zowel tijdig als individueel doen. Om ervoor te zorgen dat dit voldoende bekend én eenvoudig is, heeft de Belastingdienst het volgende ondernomen. Ten eerste is het mogelijk gemaakt eenvoudig online bezwaar te maken tegen de box 3-heffing 2017. Ook is een nieuwsbericht op de website van de Belastingdienst geplaatst. Daarnaast zijn de gebruikelijke kanalen (sociale media en klantendienst) voor het verspreiden van deze boodschap ingezet. Één en ander heeft in de pers brede aandacht gekregen. Tot slot heeft de Belastingdienst fiscaal dienstverleners en hun koepels ingelicht. Met deze aanpak is volgens mij voldoende verzekerd dat belastingplichtigen op de hoogte zijn en dat degenen die dat willen, eenvoudig tijdig en individueel bezwaar kunnen maken.

Voor 2018 zijn vergelijkbare inspanningen gedaan en is het weer mogelijk online bezwaar te maken tegen de box 3-heffing 2018.”.

50. Dat verweerder, naar eiser stelt, geen bewijs van de melding op de website van de Belastingdienst heeft ingebracht, kan aan voormeld oordeel niet afdoen. De rechtbank acht de inhoud van de brief van de staatssecretaris afdoende bewijs dat de Belastingdienst aan het minimale vereiste heeft voldaan. Aldus faalt eisers beroep op het vertrouwens- en zorgvuldigheidsbeginsel betreffende de nieuwe massaal bezwaarregeling.

51. Eiser heeft ook anderszins geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, waaruit kan worden afgeleid dat verweerder jegens hem een uitlating of gedraging heeft gedaan waaraan eiser het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat hij recht had op rechtsherstel. De enkele verwijzing van eiser naar de onder 32. genoemde hofuitspraak is daarvoor onvoldoende. Daarbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat een belastingplichtige als regel geen gerechtvaardigd vertrouwen kan ontlenen aan het optreden van verweerder ten aanzien van één of meer andere belastingplichtigen. Dit is alleen anders indien dat optreden heeft plaatsgevonden op een zodanige wijze en onder zodanige omstandigheden dat de belastingplichtige redelijkerwijze mocht menen dat dit ook bedoeld was om te gelden in zijn situatie.31.Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake.

52. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is van schending van het vertrouwens- dan wel het zorgvuldigheidsbeginsel geen sprake. Deze gronden falen dan ook.

Schending van het fair-play beginsel?

53. Eiser heeft tevens gesteld dat sprake is van schending van het fair-play beginsel, omdat verweerder en de staatssecretaris negeren dat zij rechtsherstel hebben bemoeilijkt door te ontkennen dat de staatssecretaris de deur heeft geopend naar herstel.

54. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt deze klacht niet. Dat aan eiser geen ambtshalve vermindering is verleend, volgt namelijk uit de wet (artikel 9.6 van de Wet IB 2001, in samenhang met artikel 45aa, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling). Met hetgeen eiser heeft aangevoerd, heeft hij bovendien niet aannemelijk gemaakt dat verweerder partijdig of vooringenomen heeft gehandeld.

Vallen de verzoeken onder de aanwijzing massaal bezwaarprocedure van 26 juni 2015?

55. Eiser heeft gesteld dat de aanwijzing massaal bezwaar van 26 juni 201532.nog steeds van toepassing is. De onderhavige aanslagen vallen onder deze aanwijzing, zodat een tijdig bezwaar niet is vereist. Verweerder heeft daarom ten onrechte de onderhavige verzoeken afgewezen, aldus eiser.

56. Deze stelling van eiser faalt. Voormelde aanwijzing ziet namelijk op de aanslagen over de jaren 2013 en 2014. Daarbij is met de Bond van Belastingbetalers overeengekomen dat de uitkomst voor de jaren 2013 en 2014 ook voor de jaren 2015 en 2016 geldt. Aldus heeft voormelde aanwijzing alleen betrekking op aanslagen over de jaren 2013 tot en met 2016. Bezwaarschriften die zien op aanslagen over de jaren 2017 tot en met 2020 vallen onder een andere aanwijzing massaal bezwaar.33.De onderhavige aanslagen zien op de jaren 2017 tot en met 2020 en vallen dus niet onder de reikwijdte van de aanwijzing massaal bezwaar van 26 juni 2015. Hieraan doet niet af dat, naar eiser heeft gesteld, de in geschil zijnde rechtsvraag gelijk is aan die in voormelde aanwijzing. Hetzelfde geldt voor de verwijzing door eiser naar de arresten van de Hoge Raad van 22 juli 199434.en van

9 april 2022,35.aangezien de situaties in die arresten niet vergelijkbaar zijn met de onderhavige situatie. Tot slot volgt uit artikel XXVII, eerste lid, onderdeel c, van de Wet Overige fiscale maatregelen 2016,36.anders dan volgens eiser, niet dat de oude massaal bezwaarregeling van artikel 25a van de AWR ook van toepassing blijft op aanslagen die betrekking hebben op de jaren na 2016. Eiser heeft voormeld artikel onjuist geïnterpreteerd.

Verschoonbare termijnoverschrijding ?

57. Eiser heeft gesteld dat het hem niet kan worden verweten dat hij niet in bezwaar is gegaan. Eiser had beter geïnformeerd moeten worden dat hij zelf in bezwaar moest gaan en kon ook niet weten dat in bezwaar gaan enig soelaas zou bieden.

58. De rechtbank stelt voorop dat niet in geschil is dat eiser tegen de onderhavige aanslagen geen bezwaar heeft ingediend. Voor zover eiser met zijn stelling heeft bedoeld te stellen dat de onderhavige verzoeken als bezwaren moeten worden aangemerkt en dat sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding, faalt dit. Eiser heeft hiermee niet aannemelijk gemaakt dat de termijnoverschrijding hem niet is toe te rekenen. Artikel 6:11 van de Algemene wet bestuursrecht ziet namelijk alleen op gevallen waarin de belanghebbende redelijkerwijs niet in staat was tegen een besluit tijdig een rechtsmiddel aan te wenden. Een dergelijk geval doet zich hier niet voor. Niet gebleken is dat eiser niet in staat was om binnen de wettelijke bezwaartermijn bezwaar te maken. Eiser heeft geen bezwaar ingediend, omdat hij daartoe (binnen de bezwaartermijn) geen reden zag. Pas later is die reden opgekomen. Een na het verlopen van de bezwaartermijn opgekomen reden om alsnog bezwaar in te stellen, zoals in casu het Kerstarrest, maakt echter niet dat de termijnoverschrijding alsnog verschoonbaar wordt.37.

Overige gronden

59. Eiser heeft in de pleitnota nog verwezen naar de Wet hersteloperatie toeslagen38.en het Verzamelbesluit Toeslagen,39.waarin is opgenomen dat de nieuwe jurisprudentie-uitzondering niet van toepassing is als de herziening van huurtoeslag voortvloeit uit toepassing van de uitspraak van de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State van 24 juli 201940.. Eiser stelt dat sprake is van één uitvoeringsorganisatie, namelijk de Belastingdienst, en dat voor het verschil in beleid dan wel wetgeving geen objectieve rechtvaardiging aanwezig is.

60. Voor zover eiser hiermee heeft bedoeld een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel dan wel enig ander beginsel van behoorlijk bestuur, faalt het. Hierbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat voor de inkomstenbelasting (Belastingdienst “blauw”) en de Dienst Toeslagen (voorheen Belastingdienst/Toeslagen) verweerder twee verschillende bestuursorganen is, die los van elkaar staan en hun eigen bevoegdheden hebben. Verweerder, als Belastingdienst “blauw”, is dan ook niet gebonden aan het door de Dienst Toeslagen gevoerde beleid. Daarnaast is het toetsingskader in de onderhavige fiscale procedures anders dan het toetsingskader in een toeslagprocedure.

61. Al hetgeen eiser overigens nog heeft aangevoerd, kan evenmin tot vermindering van de onderhavige aanslagen leiden.

Conclusie

62. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

63. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. K.G. Scholten, voorzitter, en mr. D.M. Drok en

mr. A.J.M. Arends, leden, in aanwezigheid van mr. U.A. Salomons, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 juni 2025.

griffier voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht).

Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl, daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag.

Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 - bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het hogerberoepschrift is, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend.

Verder vermeldt u ten minste het volgende:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de datum van verzending;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).