HR, 27-10-2023, nr. 21/02394

HR, 27-10-2023, nr. 21/02394

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Beroepschrift 30‑10‑2023

Edelhoogachtbaar College,

In de zaak met zaaknummer 21/02394 en namens mijn cliënte J.M. van Oostrum te Leidschendam stel ik hierbij incidenteel beroep in cassatie in tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 28 april 2021, nummer20/00522.

Middel van cassatie

Met het oordeel dat voor de door belanghebbende aan haar moeder verpachte gronden sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling (art. 3.91, lid 1, aanhef en letter a, Wet IB 2001) heeft het Hof het Nederlandse recht geschonden; het oordeel is ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen.

Toelichting

Belanghebbende stelt dat:

—

het Hof elk oordeel over de vraag of sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling achterwege had moeten laten;

—

het oordeel van het Hof dat sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, is onbegrijpelijk en onvoldoende gemotiveerd.

Ik licht dit in het onderstaande toe.

Belanghebbende stelt dat het Hof het oordeel dat sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, achterwege had moeten laten omdat elk oordeel daarover in strijd was met de goede procesorde. Het Hof had overeenkomstig de wetssystematiek en zoals ook de Rechtbank heeft gedaan, moeten beginnen met een oordeel over de vraag of navordering was toegelaten. Daarbij had het Hof het moeten laten, gezien het oordeel van het Hof dat navordering niet was toegelaten en dat al daarom de navorderingsaanslag diende te worden vernietigd. Elk volgend oordeel had immers geen enkel belang meer voor partijen want het maakte de eindbeslissing van het Hof niet anders. Een oordeel over de kwalificatie van de terbeschikkingstelling was daarom overbodig als mosterd na de maaltijd, en had daarom achterwege moeten blijven. Door daarover toch een oordeel te geven, heeft het Hof in strijd met de goede procesorde gehandeld.

Het oordeel van het Hof dat sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, is onjuist, althans onbegrijpelijk en onvoldoende gemotiveerd.

Het Hof oordeelt (5.7.4) dat het met het geheel van rechtshandelingen bereikte resultaat zodanig is dat een dergelijk samenstel van rechtshandelingen zich tussen derden die geen familie zijn, niet zou hebben voorgedaan. Daartoe heeft het Hof beslissend geacht:

—

Belanghebbende zou onvoldoende aannemelijk hebben gemaakt dat de kinderen van plan waren het landbouwbedrijf van moeder voort te zetten, zodat een zakelijk doel voor de overdracht zou ontbreken (5.7.1.);

—

Belanghebbende zou, gezien de leeftijd van haar moeder en zonder dat daarvoor een zakelijke reden bestond, binnen afzienbare tijd over de volle eigendom van de gronden kunnen beschikken en daarmee naar verwachting een aanzienlijke waardestijging in box 3 realiseren (5.7.2.);

—

De moeder zou zonder enig zakelijk doel ten aanzien de kort daarvoor verworden gronden aanzienlijk worden verarmd (5.7.3.).

Het Hof heeft dus in essentie geoordeeld dat sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling omdat het door belanghebbende gestelde zakelijk doel voor de overdracht (de intentie van de kinderen om het landbouwbedrijf van de moeder over te nemen) onvoldoende aannemelijk is gemaakt. Zou het gestelde doel (bedrijfsovername) wel aannemelijk zijn gemaakt, dan vervalt daarmee ook de relevantie van de overwegingen van het Hof over de leeftijd en verarming van de moeder en had het Hof moeten oordelen dat geen sprake was van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling.

Belanghebbende heeft in de procedure in eerste aanleg en in hoger beroep uitgebreid en gemotiveerd gesteld en daarmee aannemelijk gemaakt dat en waarom de overdracht van de gronden wel zijn gedaan in het kader van de overname door de kinderen van het landbouwbedrijf van hun moeder. De gronden zijn door de moeder verworven om te zorgen voor een, ook na de bedrijfsovername door de kinderen, voldoende groot en daarmee levensvatbaar bedrijf. Met het oog op de continuïteit van het bedrijf en de positie van de ouders en kinderen daarin, is de grond onder voorbehoud van reguliere pacht onder zakelijke condities (ook volgens de Belastingdienst) vervolgens overgedragen aan de kinderen. Dat kan toch niet anders dan als een ‘zakelijk doel’ worden gezien. Dat het uiteindelijk niet tot een overname van de kinderen is gekomen, is enkel veroorzaakt door de onvoorziene omstandigheden rondom [A] (psychose met een enorme terugval in zijn mogelijkheden). Het is daarom onjuist en onbegrijpelijk waarom het Hof zonder enige motivering oordeelt dat belanghebbende die intentie tot overname van het bedrijf, onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt. Juist vanwege de uitgebreide stellingen van en onderbouwing door belanghebbende had het Hof dat niet, althans niet zonder enige motivering, mogen afdoen met ‘onvoldoende aannemelijk gemaakt’.

Ik verwijs hiervoor naar:

—

Beroepschrift in eerste aanleg van 28 maart 2019 blz. 11 t/m 15;

—

Reactie op verweerschrift in eerste aanleg van 6 augustus 2019 onderdelen 26 t/m 53;

—

Reactie op de conclusie van dupliek in eerste aanleg van 15 november 2019 onderdelen 10 en 11;

—

Aanvulling op de eerdere reactie op de conclusie van dupliek van 20 november 2019 blz. 1 t/m 3;

—

Verweerschrift in hoger beroep van 6 augustus 2020 onderdeel 4.

Het Hof heeft daarom ten onrechte en onvoldoende dan wel onbegrijpelijk gemotiveerd geoordeeld dat sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling (art. 3.91, lid 1, aanhef en letter a, Wet IB 2001). In zoverre kan de uitspraak van het Hof dus niet in stand blijven.

Conclusie

De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven voor zover het Hof heeft geoordeeld dat voor de door belanghebbende aan haar moeder verpachte gronden sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling (art. 3.91, lid 1, aanhef en letter a, Wet IB 2001).

Beroepschrift 27‑10‑2023

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 21/02394) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 28 april 2021, nr. 20/00522, inzake [X] te [Z] betreffende de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2014 en de daarbij gegeven beschikking belastingrente.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 17 juni 2021 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middel van cassatie draag ik voor:

Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), in verbinding met artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering verhindert, zulks evenwel ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen, zoals hieronder nader wordt toegelicht.

Toelichting

Vooraf; vaststaande feiten en geschil

Uit de vaststaande feiten (onderdeel 2 van de hofuitspraak) volgt onder meer:

—

[C] en [D], de ouders van belanghebbende, hebben bij notariële akte van 6 juli 2007 aan de kinderen cultuurgrond met opstallen in eigendom overgedragen (de grondtransactie). De ouders hebben zich bij de overdracht een regulier pachtrecht voorbehouden voor (voortgezet) gebruik van de onroerende zaken in het landbouwbedrijf van de moeder. De pacht is aangegaan voor een periode van twaalf jaren en bijna vier maanden (ingaande op 6 juli 2007 en eindigend op 31 oktober 2019).

—

Een groot deel van de overgedragen onroerende zaken had de moeder een paar maanden daarvoor vrij van pacht in eigendom verworven.

—

Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV 2007 de verworven onroerende zaken aangegeven in box 3. De aanslag IB/PVV 2007 is overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

—

In 2009 heeft overleg plaatsgehad tussen de Belastingdienst en de ouders over de aankoop van een boerderij en grond en de daaropvolgende verkoop daarvan samen met de al aanwezige landbouwgrond aan de kinderen. Daarbij is door taxateurs namens de Belastingdienst het zakelijke karakter van de grondtransactie ter discussie gesteld.

—

In november 2009 heeft een afrondend overleg plaatsgevonden tussen de ouders en de Belastingdienst. De uitkomst daarvan is dat geen correctie plaatsvindt op de waarde in verpachte staat van de in de grondtransactie begrepen cultuurgrond. Verder is er overeenstemming over de hoogte van de door de moeder in haar landbouwonderneming te activeren pachtrechten en de afschrijvingstermijn. Ten slotte is vastgesteld dat ter zake van de grondtransactie geen sprake is van een schenking door de ouders aan de kinderen.

—

Per 2 februari 2014 is de pacht met betrekking tot een groot deel van de grond beëindigd.

—

In 2016 heeft de moeder haar landbouwbedrijf volledig gestaakt en is de pacht (voor de overige grond) ontbonden.

—

Belanghebbende heeft het verpachte onroerend goed in de aangifte IB/PVV 2014 evenals in voorgaande jaren aangegeven als box 3-vermogen. De aanslag IB/PVV 2014 is met dagtekening 5 april 2016 overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld.

—

Eind 2016 is een onderzoek ingesteld naar de aangifte van de moeder, in verband met de staking van haar landbouwbedrijf. Daarbij heeft de Inspecteur geconstateerd dat de ouders in 2014 afstand hebben gedaan van (een groot deel van) hun pachtrechten, met voor de kinderen een aangroei van de waarde in verpachte staat van de grond naar de waarde in onverpachte staat tot gevolg.

—

Naar aanleiding van dit onderzoek is begin 2017 een onderzoek ingesteld naar de juistheid van de aangifte IB/PVV 2014 van belanghebbende, in het bijzonder naar de kwalificatie van de verpachte grond. Op basis van het onderzoek stelt de Inspecteur dat de verpachte onroerende zaken bij belanghebbende niet kwalificeren als box 3-vermogen maar dat sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling (hierna: tbs), waardoor de aangroei van de waarde in verpachte staat naar de waarde in onverpachte staat in box 1 in de belastingheffing moet worden betrokken. Als gevolg hiervan is aan belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd.

Voor het Hof was tussen partijen onder meer in geschil of de Inspecteur voor het onderhavige jaar beschikt over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR dat navordering rechtvaardigt en of sprake is van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke tbs als bedoeld in artikel 3.91, lid 3, van de Wet IB 2001.1. Het Hof heeft in r.o. 5.3 tot en met 5.7.4 van de uitspraak op goede gronden geoordeeld dat gelet op alle feiten en omstandigheden van de onderhavige zaak, sprake is van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke tbs.

Het Hof heeft voorts beslist dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering verhindert door destijds (in 2009) de gegevens van de grondtransactie niet op te nemen in het dossier van belanghebbende en aldus een beoordeling van de kwalificatie van de grondtransactie bij belanghebbende achterwege te laten (r.o. 5.12). Dit oordeel dat sprake is van een ambtelijk verzuim getuigt mijns inziens van een onjuiste rechtsopvatting, althans is, zonder nadere motivering die ontbreekt, onbegrijpelijk.

Beschouwing

Met dit oordeel dat sprake is van een ambtelijk verzuim heeft het Hof een onderzoeksplicht van de Inspecteur c.q. renseigneringsplicht aangenomen die naar mijn mening verder gaat dan voortvloeit uit de jurisprudentie van uw Raad. De Inspecteur heeft mijns inziens gelet op o.m. de door het Hof in r.o. 5.8 en 5.9 geciteerde arresten HR 11 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1410, en HR 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, geen ambtelijk verzuim begaan.

Uit de vaststaande feiten volgt dat in 2009 alleen met de ouders contact is geweest over de grondtransactie en dat de kinderen zelf geen partij zijn geweest bij de besprekingen c.q. bij het bereikte compromis. De fiscale gevolgen voor de IB/PVV van de kinderen zijn dus niet aan de orde gesteld, laat staan dat daarover afspraken zijn gemaakt. De vraag die aan de orde was bij de ouders was ook een hele andere dan de vraag die speelt bij de kinderen. Immers, het ging bij de ouders om de zakelijkheid van de prijs waarvoor de grond werd overgedragen en waartegen pachtrechten mochten worden geactiveerd in de onderneming van de moeder. Zie ook r.o. 5.1:

‘de inspecteur [IB/PVV van de moeder] (…) [heeft] in 2009 voor de heffing van IB/PVV 2007 de zakelijkheid van de grondtransactie bij de moeder (…) beoordeeld (…).’

Het oordeel van het Hof in r.o. 5.12.1 dat de conclusie is getrokken dat de familieverhoudingen en persoonlijke overwegingen een overheersende rol hebben gespeeld bij de grondtransactie, zodat de inspecteur inkomstenbelasting van de moeder al in 2009 had moeten onderkennen dat mogelijk sprake was van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke tbs door de kinderen aan de moeder in de zin van artikel 3.91, lid 3, van de Wet IB 2001, acht ik onbegrijpelijk. De besprekingen en de discussie tussen de ouders en de Belastingdienst gingen immers niet over de heffing van IB/PVV van de kinderen en dus niet over de vraag of sprake was van een maatschappelijk ongebruikelijke tbs. De uitkomst van het overleg met de ouders was bovendien dat geen correctie plaatsvond op de waarde in verpachte staat van de cultuurgrond en dat voor de schenkbelasting geen sprake was van een onzakelijke grondtransactie.

Pas nadat in 2016 een onderzoek was ingesteld naar de aangifte IB/PVV 2014 van de moeder en bekend werd dat er afstand was gedaan van een groot deel van de pachtrechten was er aanleiding om nader onderzoek te doen naar de aangifte IB/PVV 2014 van belanghebbende. In het arrest HR 11 september 2020, ECLI:NL:HR2020:1410, overwoog uw Raad:

‘3.2.

De inspecteur mag bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is de inspecteur tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig in die aangifte opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn. Dit een en ander brengt mee dat de inspecteur niet steeds is gehouden het dossier van de (fiscale) partner van de belastingplichtige te raadplegen.’

Ook bij belanghebbende mocht de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2014 uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende bij de aangifte heeft verstrekt. Voor twijfel was geen aanleiding omdat de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist waren. De Inspecteur was dan ook niet gehouden om het dossier van de ouders te raadplegen. Zie ook het arrest HR 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, waarin is overwogen (mijn cursivering):

‘2.3.

Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB/PVV in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van IB/PVV van de desbetreffende belastingplichtige. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890, BNB 2001/397, en HR 12 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1515, BNB 2015/166).’

Het Hof stelt ten onrechte verregaande eisen aan hetgeen in het dossier van belanghebbende aanwezig zou moeten zijn. De vaste lijn in de jurisprudentie van uw Raad is dat de inspecteur slechts tot een onderzoek buiten het (digitale) dossier van de desbetreffende belastingplichtige gehouden is indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven. Hiervan is in casu echter geen sprake.

Het Hof oordeelt in r.o. 5.12.1 dat onder de gegeven omstandigheden de inspecteur inkomstenbelasting van de moeder de stukken met betrekking tot de grondtransactie al in 2009 aan de Inspecteur ter beoordeling had moeten doorsturen. Het achterwege blijven van die renseignering door de inspecteur inkomstenbelasting van de moeder komt volgens het Hof voor rekening van de Inspecteur en vormt een ambtelijk verzuim. Het Hof heeft mijns inziens ten onrechte een renseigneringsverplichting aangenomen nu van een taakverdeling, ambtsinstructie of anderszins van beleid niet blijkt op grond waarvan gegevens actief opgenomen moeten worden in de dossiers van andere belastingplichtigen.2. Zo overwoog uw Raad in het arrest HR 29 augustus 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA22353.:

‘3.5.

(…). Voor het antwoord op de vraag of een nieuw feit aanwezig is, is immers slechts van belang of de bevoegde inspecteur of een persoon voor wiens handelen hij verantwoordelijk is, met dat feit bekend was of redelijkerwijs kon zijn. Om die reden faalt deze stelling ook voorzover zij berust op de opvatting dat een inspecteur hem bekend geworden informatie betreffende een belastingplichtige ten aanzien van wie hij niet bevoegd is, zo spoedig mogelijk behoort door te geven aan de bevoegde inspecteur.’

Het oordeel van het Hof dat de Inspecteur in redelijkheid aan de juistheid van de aangifte IB/PVV 2014 van belanghebbende had behoren te twijfelen in r.o. 5.12.2 is gebaseerd op het daaraan voorafgaande oordeel dat het achterwege blijven van renseignering van de stukken van de grondtransactie een (aan de Inspecteur toe te rekenen) ambtelijk verzuim vormt. Zoals ik hiervoor heb betoogd, kan ik me in dit oordeel niet vinden.

Ook in het geval de stukken met betrekking tot de grondtransactie in de loop van 2009 aan het dossier van belanghebbende zouden zijn toegevoegd, is voor twijfel aan de juistheid van in de aangifte opgenomen gegevens geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat die gegevens juist zijn. Het Hof heeft dit niet onderzocht. Het Hof stelt in r.o. 5.12.2 slechts vast dat de Inspecteur in dat geval voor wat betreft het onderhavige jaar 2014 had onderkend dat geen pachtopbrengst in box 1 in aanmerking was genomen. Het Hof oordeelt naar mijn mening ten onrechte dat de omstandigheid dat de Inspecteur pas in 2017 op de hoogte raakte van de gedeeltelijke beëindiging van de pachtovereenkomst in 2014, aan een en ander niet afdoet. Zoals de Inspecteur naar voren heeft gebracht, kon dit feit — waardoor naast de pachtopbrengst ook de waardeaangroei van de onroerende zaken in box 1 in aanmerking dient te worden genomen — de Inspecteur bij de aanslagregeling redelijkerwijs niet bekend zijn geweest. Ook wanneer er in 2009 sprake zou zijn geweest van een ambtelijk verzuim vanwege de door het Hof aangenomen renseigneringsplicht (zie echter hiervoor), vormt de gedeeltelijke beëindiging van de pachtovereenkomst mijns inziens een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

Conclusie

Ik ben derhalve van oordeel dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 en de beschikking belastingrente ten onrechte zijn vernietigd. Ik concludeer tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de onderhavige navorderingsaanslag en de beschikking.4. De zaak dient mijns inziens te worden verwezen voor behandeling van de overige onbehandeld gebleven geschilpunten.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Uitspraak 27‑10‑2023

Inhoudsindicatie

Inkomstenbelasting; art. 16, lid 1, AWR; art. 3.91 Wet IB 2001; ambtelijk verzuim; gegevens die relevant kunnen zijn voor de belastingheffing van andere belastingplichtigen moeten onder bijzondere omstandigheden worden toegevoegd aan de dossiers van die andere belastingplichtigen. Hoge Raad komt deels terug van ECLI:NL:HR:1997:AA2235.

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 21/02394

Datum 27 oktober 2023

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

[X] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 28 april 2021, nr. BK-20/005221., op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR 19/1450) betreffende een aan belanghebbende over het jaar 2014 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente.

1. Geding in cassatie

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.

Belanghebbende, vertegenwoordigd door A.E.T.M. van de Camp, heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft ook incidenteel beroep in cassatie ingesteld.

Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

De Staatsecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze over het incidentele beroep naar voren gebracht.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.1 Bij notariële akte van 6 juli 2007 hebben de ouders van belanghebbende aan belanghebbende, haar zus en haar broer (hierna tezamen: de kinderen) 58.71.15 ha cultuurgrond met opstallen in eigendom overgedragen tegen een koopprijs van € 632.783,25 (hierna: de grondtransactie). De ouders hebben zich bij de overdracht een regulier pachtrecht (hierna: het pachtrecht) voorbehouden ten behoeve van de voortzetting van het gebruik van de onroerende zaken in het landbouwbedrijf van de moeder van belanghebbende (hierna: de moeder). De pacht tussen de ouders en de kinderen is aangegaan voor een periode van twaalf jaar en bijna vier maanden, ingaande op 6 juli 2007 en eindigend op 31 oktober 2019. De pachtprijs bedroeg € 25.000 per jaar. De moeder is geboren op [...] 1943.

2.1.2 De moeder had een groot deel van de in juli 2007 aan de kinderen overgedragen onroerende zaken, namelijk een boerderij, ondergrond, erf, tuin, dijk en cultuurgrond (39.19.15 ha), bij notariële akte van 6 februari 2007 vrij van pacht in eigendom verworven.

2.1.3 De door belanghebbende voor haar aandeel (een derde deel van het totaal) in de grondtransactie verschuldigde koopprijs bedroeg € 214.802,72. Deze koopprijs is bepaald aan de hand van het door een makelaar-taxateur op 19 juni 2007 opgemaakte taxatierapport. De waarde in het economische verkeer van de hiervoor in 2.1.1 vermelde 58.71.15 ha cultuurgrond en opstallen is daarin bepaald op € 1.601.600 en de waarde in verpachte of verhuurde staat op € 632.700.

2.1.4 In de notariële akte van levering van 6 juli 2007 is de schuld van belanghebbende tot betaling van de koopsom omgezet in een schuld wegens geldlening. De voorwaarden waaronder de geldlening is verstrekt, zijn opgenomen in een geldleningsovereenkomst van 6 juli 2007. Een deel van de koopsom is in 2007 verrekend met een vordering ter grootte van € 544.068 die de kinderen op hun ouders hadden. Over de restantschuld is in de periode 2007 tot en met 2010 jaarlijks 4 procent rente bijgeschreven op de hoofdsom. Op 5 januari 2010 is het restant van de lening, te weten een bedrag van € 103.293, oftewel € 34.431 per kind, volledig afgelost.

2.1.5 Belanghebbende heeft in haar aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2007 de van haar ouders verworven onroerende zaken aangegeven als bezittingen bij de bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3-vermogen). De aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2007 is overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

2.1.6 In juli 2007 heeft de notaris de akte van levering ter zake van de grondtransactie naar de Belastingdienst gestuurd. Op 14 juli 2008 heeft de vader van belanghebbende op verzoek van de Belastingdienst een kopie van de door de Grondkamer goedgekeurde pachtovereenkomst en het hiervoor in 2.1.3 genoemde taxatierapport toegestuurd aan de Belastingdienst. In 2009 heeft overleg plaatsgehad tussen de Belastingdienst en de ouders, onder meer over de aankoop van de boerderij en grond en de daaropvolgende verkoop van de boerderij en grond, samen met de al aanwezige landbouwgrond, aan de kinderen. Hierbij is onder meer in een brief van 16 juli 2009 door taxateurs namens de Belastingdienst het zakelijke karakter van de grondtransactie ter discussie gesteld.

2.1.7 In een brief van 7 oktober 2009 schrijven de taxateurs van de Belastingdienst:

“(…) Wij zien geen enkel zakelijk argument wat een dergelijk vermogensverlies, als gevolg van deze handeling, rechtvaardigt. Het is o.i. ondenkbaar dat u deze onroerende zaken op dezelfde wijze, gezien het vermogensverlies, aan een willekeurige derde had verkocht.

Wij zijn dan ook van mening dat de familieverhoudingen en persoonlijke overwegingen een overheersende rol hebben gespeeld.

Verder speelt de leeftijd van u als pachters een rol. De pacht valt namelijk onder de “oude” Pachtwet, welke verpachters de mogelijkheid biedt de pacht op basis van leeftijd op te zeggen.

Ook dit is een argument om te stellen dat u een dergelijke constructie niet had gekozen bij verkoop aan willekeurige derden.

In de jurisprudentie (o.a. van de Hoge Raad) zijn verschillende voorbeelden te noemen waarbij dergelijke verkopen op hun zakelijkheid zijn getoetst. Hierbij is het standpunt ingenomen dat dergelijke verkopen als onzakelijk kunnen worden gekenmerkt.

Op basis hiervan handhaven wij ons eerder ingenomen standpunt. (…)”

2.1.8 Dit standpunt heeft geleid tot discussie over de juistheid van de aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2007 van de moeder, omdat de waardering van de agrarische onroerende zaken rechtstreeks van belang was voor de bepaling van de waarde van het door de moeder te activeren pachtrecht. Verder leidde dit standpunt tot discussie over de vraag of bij de grondtransactie sprake was van bevoordeling van de kinderen in het kader van de schenkbelasting. Op 19 november 2009 heeft een afrondend overleg plaatsgevonden tussen de ouders en de Belastingdienst. De uitkomst daarvan is dat geen correctie plaatsvindt op de waarde in verpachte staat van de in de grondtransactie begrepen cultuurgrond. Verder is er bij wege van compromis overeenstemming bereikt over de hoogte van het door de moeder in haar landbouwonderneming te activeren pachtrecht en de afschrijvingstermijn. Ten slotte is vastgesteld dat ter zake van de grondtransactie geen sprake is van een schenking door de ouders aan de kinderen.

2.1.9 Op 25 december 2013 zijn de kinderen en de ouders overeengekomen dat per 2 februari 2014 een groot deel van de grond aan het verpachte wordt onttrokken. Vervolgens zijn zij overeengekomen dat met betrekking tot het overige deel van de grond de reguliere pacht per 31 december 2016 wordt beëindigd. In 2016 heeft de moeder haar landbouwbedrijf volledig gestaakt.

2.1.10 Belanghebbende heeft voor het jaar 2014 aangifte voor de IB/PVV gedaan. Net als in voorgaande jaren heeft zij hierbij het verpachte onroerend goed aangegeven als box 3vermogen. De aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2014 is met dagtekening 5 april 2016 overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld.

2.1.11 In verband met de staking van het landbouwbedrijf van de moeder heeft de Belastingdienst eind 2016 een onderzoek ingesteld met het oog op de heffing van IB/PVV van de moeder. Daarbij heeft de Inspecteur geconstateerd dat de ouders in 2014 afstand hebben gedaan van hun pachtrecht met betrekking tot een groot deel van de verpachte grond, met voor de kinderen een aangroei van de waarde in verpachte staat van dat deel van de grond naar de waarde in onverpachte staat tot gevolg. Naar aanleiding hiervan heeft de Inspecteur begin 2017 een onderzoek ingesteld naar de juistheid van de aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2014 van belanghebbende, in het bijzonder naar de vraag of belanghebbende de verpachte grond terecht tot het vermogen in box 3 heeft gerekend.

2.1.12 De Inspecteur heeft naar aanleiding van de uitkomst van dit onderzoek het standpunt ingenomen dat de verpachte grond niet tot het vermogen in box 3 kan worden gerekend omdat de grondtransactie leidt tot een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, waardoor de aangroei van de waarde in verpachte staat naar de waarde in onverpachte staat in het onderhavige jaar 2014 bij belanghebbende in de belastingheffing in box 1 moet worden betrokken. De ongebruikelijke terbeschikkingstelling is volgens de Inspecteur aangevangen in 2007 en voor een aanmerkelijk deel geëindigd in 2014, namelijk met het beëindigen van de reguliere pacht door de ouders ten aanzien van een groot deel van de verpachte grond. De Inspecteur heeft daarom de onderhavige navorderingsaanslag in de IB/PVV over het jaar 2014 opgelegd.

3. De oordelen van het Hof

3.1

Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur wat betreft de navorderingsaanslag in de IB/PVV over het jaar 2014 een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering op de voet van artikel 16, lid 1, AWR verhindert. Ook was in geschil of de grondtransactie heeft geleid tot een ongebruikelijke terbeschikkingstelling.

3.2

Het Hof heeft in de eerste plaats geoordeeld dat, gelet op alle feiten en omstandigheden van de onderhavige zaak, sprake was van een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling. Het heeft daartoe overwogen dat het met het geheel van rechtshandelingen bereikte resultaat zodanig is, dat een dergelijk samenstel van rechtshandelingen zich tussen derden die geen familie zijn, niet zou hebben voorgedaan.

3.3

Het Hof heeft verder geoordeeld dat de Inspecteur in het onderhavige geval een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering verhindert door destijds de gegevens van de grondtransactie niet op te nemen in het dossier van belanghebbende en aldus een beoordeling van de kwalificatie van de grondtransactie bij belanghebbende achterwege te laten. Het Hof overwoog daartoe het volgende.

3.3.1

De voor de heffing van IB/PVV van de moeder bevoegde inspecteur heeft de grondtransactie op zakelijkheid beoordeeld en uiteindelijk haar goedkeuring verleend aan de waarde van het pachtrecht op de balans van de onderneming van de moeder en aan de gehanteerde afschrijvingstermijn. Pas bij de beoordeling in 2016 van de gedeeltelijke beëindiging van de pachtovereenkomst in 2014 zag deze inspecteur de noodzaak die informatie te delen met de inspecteur die bevoegd is voor de heffing van IB/PVV van de kinderen. De vraag of de overdracht van de grond met opstallen onder voorbehoud van pacht aan de kinderen zich ook tussen onafhankelijke derden zou kunnen voordoen, was echter al een wezenlijk onderdeel van de discussie bij de regeling van de aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2007 van de moeder en daaraan voorafgaand bij de inspecteur Registratie en Successie. Daarbij is onder meer de conclusie getrokken dat de familieverhoudingen en persoonlijke overwegingen een overheersende rol hebben gespeeld bij de grondtransactie. De voor de heffing van IB/PVV van de moeder bevoegde inspecteur had daarom al in 2009 moeten onderkennen dat het samenstel van rechtshandelingen tussen de ouders en de kinderen tot de vraag moest leiden of daarbij sprake was van een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001 door de kinderen aan de moeder. Onder die bijzondere omstandigheden hadden de stukken met betrekking tot de grondtransactie toen al aan de Inspecteur ter beoordeling moeten worden doorgestuurd. Het niet doorsturen daarvan komt voor diens rekening, aldus het Hof.

3.3.2

Verder overwoog het Hof dat in het geval de stukken met betrekking tot de grondtransactie in de loop van 2009 aan het dossier van belanghebbende zouden zijn toegevoegd, de Inspecteur had onderkend dat de aangiften voor de IB/PVV van belanghebbende vanaf 2007 niet juist waren omdat geen pachtopbrengst als terbeschikkingstellingsresultaat in box 1 in aanmerking was genomen. Dat geldt dan evenzeer voor latere jaren, waaronder 2014. De omstandigheid dat de Inspecteur pas in 2017 op de hoogte raakte van de gedeeltelijke beëindiging van de pachtovereenkomst in 2014, doet niet daaraan af, aangezien de Inspecteur gelet op het vorenstaande in redelijkheid al aan de juistheid van de aangifte van belanghebbende voor de IB/PVV voor het jaar 2014 had behoren te twijfelen, aldus het Hof.

3.3.3

Het Hof is op grond hiervan tot het oordeel gekomen dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering op de voet van artikel 16, lid 1, AWR verhindert.

4. Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel

4.1

Het middel voert in de eerste plaats aan dat het Hof een oordeel over ongebruikelijke terbeschikkingstelling achterwege had moeten laten. De klachten kunnen in zoverre niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

4.2.1

Het middel richt zich voor het overige tegen het oordeel van het Hof dat zich in dit geval een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling voordoet.

4.2.2

Bij de beoordeling van het middel in zoverre wordt het volgende vooropgesteld.

4.2.3

Bij de toepassing van artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001 moet worden onderzocht of de terbeschikkingstelling is aan te merken als een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling. De strekking van die bepaling is om het resultaat van zo’n ongebruikelijke terbeschikkingstelling te belasten als resultaat uit een werkzaamheid indien met deze terbeschikkingstelling op oneigenlijke wijze wordt ingespeeld op de verschillen in belastingdruk tussen de boxen. Bij de beoordeling daarvan zijn verschillende invalshoeken mogelijk, waaronder het antwoord op de vraag of een bepaalde transactie zinvol is en welke effecten ermee worden bereikt. Het past bij deze strekking niet slechts de terbeschikkingstelling zelf te beoordelen op haar gebruikelijkheid in het maatschappelijke verkeer, maar daarbij het geheel van rechtshandelingen dat met de terbeschikkingstelling verband houdt, in aanmerking te nemen.2.Uit deze strekking en beoordelingswijze van de terbeschikkingstellingsregeling volgt dat een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling onder meer plaatsvindt indien het met een geheel van (rechts)handelingen bereikte resultaat zodanig is dat een dergelijk samenstel van (rechts)handelingen zich tussen derden die geen familie zijn, niet zou voordoen. Die mogelijkheid bestaat ook indien onderdelen van dat geheel van (rechts)handelingen op zichzelf beschouwd niet onzakelijk of ongebruikelijk zijn.3.

4.2.4

Het Hof heeft met zijn hiervoor in 3.2 weergegeven oordeel hetgeen hiervoor in 4.2.3 is vooropgesteld, niet miskend. Voor het overige kan dit oordeel, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is niet onbegrijpelijk en behoefde geen nadere motivering.

5. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel

5.1

Het middel richt zich tegen het hiervoor in 3.3.3 weergegeven oordeel van het Hof. Het betoogt daartoe in de eerste plaats dat het Hof een onderzoeksplicht van de Inspecteur dan wel een renseigneringsplicht heeft aangenomen die verder gaat dan voortvloeit uit de jurisprudentie van de Hoge Raad over ambtelijke verzuimen die navordering op de voet van artikel 16, lid 1, AWR verhinderen.

5.2.1

Naar aanleiding van het hiervoor in 5.1 vermelde betoog stelt de Hoge Raad voorop dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV van de belastingplichtige in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige bevat. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die door hem of door een andere inspecteur zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook niet als de mogelijkheid bestaat dat daarin gegevens worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang kunnen zijn. In het algemeen is de inspecteur slechts dan verplicht tot een onderzoek buiten het (digitale) dossier van de belastingplichtige indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven.4.

5.2.2

De Inspecteur was in dit geval dan ook niet verplicht om bij het regelen van de aanslag in de IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2014 het dossier te raadplegen dat binnen de Belastingdienst was aangelegd met het oog op de heffing van IB/PVV van de moeder. De stukken van het geding laten immers geen andere slotsom toe dan dat de in het dossier van belanghebbende aanwezige gegevens redelijkerwijs geen aanleiding gaven tot een dergelijk onderzoek.

5.2.3

Het voorgaande neemt niet weg dat onder bijzondere omstandigheden het (digitale) dossier van de belastingplichtige (in dit geval: belanghebbende) onvolledig moet worden geacht omdat de ten aanzien van een andere belastingplichtige bevoegde inspecteur heeft nagelaten dat dossier aan te (doen) vullen. Dit doet zich voor in het onderhavige geval waarin (i) die ten aanzien van een andere belastingplichtige (in dit geval: de moeder) bevoegde inspecteur met het oog op de heffing van IB/PVV een onderzoek bij die andere belastingplichtige heeft ingesteld, en (ii) naar aanleiding daarvan het standpunt heeft ingenomen, en ook in redelijkheid kon innemen, dat bij het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan die belastingplichtige door een (groot)ouder of (klein)kind, familieverhoudingen en persoonlijke overwegingen een overheersende rol hebben gespeeld. In dat geval moet worden aangenomen dat die inspecteur heeft onderkend, of althans redelijkerwijs had moeten onderkennen, dat het zou kunnen gaan om een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001. Dit brengt mee dat die inspecteur ook weet, of althans had moeten beseffen dat kennisneming van de bevindingen van het hiervoor bedoelde onderzoek op dit punt van belang is voor het regelen van aanslagen in de IB/PVV van degene(n) die de desbetreffende vermogensbestanddelen ter beschikking heeft onderscheidenlijk hebben gesteld, dus de bloed- of aanverwant(en) in de rechte lijn zoals bedoeld in artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001.

5.2.4

Onder de hiervoor in 5.2.3 omschreven – bijzondere – omstandigheden, bezien in het licht van de specifiek afgebakende, beperkte groep van verwanten die onder de regeling van artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001 vallen, is de inspecteur die het onderzoek heeft ingesteld, gehouden ervoor zorg te dragen dat zijn bevindingen aan het dossier van de andere bij de desbetreffende terbeschikkingstelling betrokken bloed- of aanverwant(en) in de rechte lijn worden toegevoegd, indien hij zelf bevoegd is om IB/PVV van die bloed- of aanverwant(en) te heffen. Laat deze inspecteur dit na, zodat deze relevante informatie in het (digitale) dossier van de betrokken bloed- of aanverwant (in dit geval: belanghebbende) ontbreekt, dan kan dat worden aangemerkt als ambtelijk verzuim van hemzelf.Is een andere inspecteur binnen de Belastingdienst bevoegd om IB/PVV van die bloed- of aanverwant(en) te heffen, dan brengt een behoorlijke taakvervulling onder deze bijzondere omstandigheden mee dat de inspecteur die het onderzoek heeft ingesteld, de bevindingen daarvan ook ter kennis brengt van de inspecteur die bevoegd is voor de heffing van IB/PVV van de bloed- of aanverwant(en). Laat de eerstbedoelde inspecteur dat na, dan moet dat nalaten onder de hiervoor in 5.2.3 bedoelde bijzondere omstandigheden aan de bevoegde inspecteur worden toegerekend als ambtelijk verzuim. De Hoge Raad komt in zoverre terug van hetgeen is overwogen in rechtsoverweging 3.5 van zijn arrest van 29 augustus 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2235.

5.3

Hetgeen hiervoor in 5.2.3 en 5.2.4 is overwogen, brengt mee dat het Hof niet is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting door aan te nemen dat de gegevens met betrekking tot de grondtransactie destijds in het dossier van belanghebbende hadden moeten worden opgenomen. Gelet op hetgeen hiervoor in 5.2.4 is overwogen, moet worden aangenomen dat het nalaten hiervan moet worden aangemerkt als een ambtelijk verzuim van de Inspecteur dat de onderhavige navordering verhindert. De hiervoor in 5.1 weergegeven rechtsklacht faalt.

5.4

De Hoge Raad heeft ook de overige klachten van het middel beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat ook deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van de uitspraak van het Hof. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

6

Slotsom

Gelet op hetgeen hiervoor in de onderdelen 4 en 5 is overwogen, moet zowel het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris als het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond worden verklaard.

7. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure

7.1

Belanghebbende heeft zich bij de Hoge Raad beklaagd over de lange duur van de behandeling van het cassatieberoep. Deze klacht merkt de Hoge Raad aan als een verzoek om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure.5.

7.2

In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 7 juni 2021. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met minder dan zes maanden. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 500.

8. Proceskosten

8.1

Wat betreft het principale beroep in cassatie zal de Staatssecretaris worden veroordeeld tot vergoeding van de kosten die belanghebbende voor het geding in cassatie heeft moeten maken. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaken met de nummers 21/02391, 21/02394 en 21/02396 met elkaar samenhangen in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).

8.2

Vanwege de veroordeling tot een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure, zal de Staat wat betreft het incidentele beroep in cassatie worden veroordeeld tot vergoeding van de kosten die belanghebbende voor het geding in cassatie heeft gemaakt.6.De Hoge Raad zal bij de berekening van de vergoeding van de proceskosten in verband met de behandeling van het incidentele beroep in cassatie wegingsfactor 0,5 hanteren, omdat de Hoge Raad dat beroep op zichzelf beschouwd ongegrond acht en de veroordeling in de proceskosten in verband met de behandeling van dat beroep uitsluitend wordt uitgesproken vanwege het honoreren van een verzoek om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.Verder wordt in aanmerking genomen dat de zaken met de nummers 21/02391, 21/02394 en 21/02396 met elkaarsamenhangen in de zin van het Besluit.

9. Beslissing

De Hoge Raad:

- verklaart beide beroepen in cassatie ongegrond,

- veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan het cassatieberoep toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500,

- veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie betreffende het principale beroep in cassatie, vastgesteld op een derde van € 1.674, oftewel € 558, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en

- veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie betreffende het incidentele beroep in cassatie, vastgesteld op een derde van € 837, oftewel € 279, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren M.W.C. Feteris, M.A. Fierstra, E.F. Faase en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 27 oktober 2023.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 541.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.