HR, 03-11-2023, nr. 22/03636

HR, 03-11-2023, nr. 22/03636

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Beroepschrift 03‑11‑2023

Edelhoogachtbaar College,

Betreft:

Motivering beroepschrift in cassatie inzake

[X]/Belastingdienst: rolnr. 22/03636

Onder referte aan het bericht d.d. 7 oktober 2022 motiveer ik hierbij het beroepschrift van [X] tegen de uitspraak van Hof 's‑Hertogenbosch (zittingsplaats Den Haag) d.d. 11 augustus 2022 met nr. BKDH 21/00371.

Middelen van cassatie

I.

Schending van het recht en/of verzuim van vormen doordat het Hof in r.o. 5.1.1 t/m 5.7 en r.o. 5.10 t/m 5.14 heeft geoordeeld dat de door belastingplichtige vóór het opleggen van de aanslag toegezonden informatie en correspondentie aan de Inspecteur (toch) een nieuw feit vormt in de zin van art. 16 AWR. Het Hof heeft een verkeerd toetsingskader gehanteerd danwel een en ander onvoldoende heeft gemotiveerd zulks in de hiernavolgende uiteengezette in onderlinge samenhang te beschouwen redenen.

II.

Schending van het recht en/of verzuim van vormen doordat het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur niet gehouden was de aangifte (r.o. 5.10) aan een nader onderzoek te onderwerpen.

1. Feiten en geschil

1.1.

Belanghebbende, [X] (hierna ook: ‘[X]’), is 23 jaar oud als haar moeder, [A], op […] 2013 overlijdt.1.. [X] is enig kind en enig erfgenaam van haar moeder. Op […] 2011 was overleden de moeder van haar moeder (haar oma).2. Oma's nalatenschap betrof een ingewikkelde nalatenschap, te verdelen onder zeven erfgenamen (waaronder haar moeder). De nalatenschap was ten tijde van het overlijden van haar moeder op […] 2013 nog lang niet afgewikkeld: ook niet voor de erfbelasting. In die nalatenschap speelde vele cijfermatige en fiscale issues zowel in de inkomstenbelasting als met betrekking tot de erfbelasting. Zo was er ook sprake van twee ‘legaten’; ontstond tussen de erfgenamen en de Belastingdienst verschil van mening over de waarde van aandelen (certificaten) in de nalatenschap in [C] B.V. en de vraag of de BOR wel of niet van toepassing is met betrekking tot de verkrijging van deze aandelen. Voorts was aan de orde of de aanmerkelijk belangclaim terzake deze aandelen wel/niet werd doorgeschoven onder de erfgenamen.3.

1.2.

Alvorens [X] het aangiftebiljet erfbelasting inzake haar moeder invulde heeft [X]4. de Inspecteur5. op de hoogte gesteld dat zij, belastingplichtige, via haar moeder nog in de onverdeelde en ingewikkelde nalatenschap van oma was verwikkeld waarover de Inspecteur nog diverse standpunten moest innemen. [X] diende op verzoek van de Inspecteur immers toestemming te verlenen aan de Inspecteur voor het verlengen van de termijn voor het opleggen van de aanslagen erfbelasting inzake het dossier oma. Daarover is gecorrespondeerd op 18 juni 2014, 19 juni 2014 en 2 juli 2014. Daartoe heeft zij (tot tweemaal toe, ook nog op 30 september 2014) toegezonden aan de Inspecteur haar verklaring van erfrecht en de door haar ondertekende verklaring van zuivere aanvaarding inzake het overlijden moeder.6. Ook is bij de brief d.d. op 30 september 2014 toegezonden de door haar ondertekende verklaring over de herberekende grootte van de legaten van haar moeder en haar oom.7. Op 31 augustus 2014 — vrijwel direct nadat zij de Inspecteur op de hoogte had gesteld van het feit dat zij via haar moeder ook verwikkeld was in de onverdeelde nalatenschap van oma — heeft [X], een leek op het gebied van belastingrecht, het biljet erfbelasting ingevuld. Tegen die achtergrond is het begrijpelijk dat [X] toen zij op 31 augustus 2014 het biljet invulde ten aanzien van vraag 3i ‘andere bezittingen’ waar wordt verzocht om een ‘bedrag’ in te vullen geen bedrag invult. Voor [X] was onduidelijk welk bedrag zij daar moest invullen onder 3i. Immers de Belastingdienst en de zeven erfgenamen waren daarover nog in een uitgebreid overleg: een en ander was niet uitgekristalliseerd. Dat was immers reden voor [X] om akkoord te gaan met het verlengen van de aanslagtermijn. [X] heeft nadien ook aangegeven aan de Belastingdienst dat zij gelet op de gevoerde correspondentie tussen haar en de Inspecteur ervan uitging dat de Inspecteur daarom goed op de hoogte was van het feit dat haar overleden moeder al in een onverdeelde nalatenschap zat van haar oma die nog lang niet was afgewikkeld.8. [X] schrijft aan [B] van de Belastingdienst:

‘Op het moment van overlijden van mij moeder was er nog niks (naar mijn weten) duidelijk over de hoogte van de erfenis. De belastingaangifte liep hiervoor nog. Ik dacht dat ik dit moest afwachten voordat ik meer kon aangeven. (…) Ik dacht aangezien ik alles van de familie belastingaangifte m.b.t. mijn grootmoeder onderteken, het wel duidelijk is dat ik daar ook onderdeel van uit maak.’

1.3.

Ook uit het proces-verbaal van het Hof van de zitting op 19 mei 2022 op blz. 2 is nog opgemerkt:

‘De gemachtigde van belanghebbende:

(…) Bij de Belastingdienst was men ten tijde dat belanghebbende aangifte erfbelasting deed ervan op de hoogte dat erflaatster (de moeder van belanghebbende) zelferfgenaam was in de nalatenschap van haar moeder (oma). De Inspecteur was toen nog druk bezig om de nalatenschap van oma te regelen. Uit het dossier van oma blijkt ook dat belanghebbende erbij betrokken was. Belanghebbende vond het heel vreemd dat het toch niet bekend was bij de Belastingdienst.

—

Het doen van aangifte erfbelasting was vormvrij in die tijd.’

1.4.

Aldus is de conclusie van belanghebbende dat toen de Inspecteur op 16 december 2014 de definitieve aanslag erfbelasting oplegde conform het ingevulde aangiftebiljet terwijl hij niet heeft meegenomen de andere toegezonden informatie, hij wel van alle relevante feiten op de hoogte was, waaronder de betrokkenheid van haar moeder (en dus ook belastingplichtige) in de onverdeelde boedel van oma en de legaten zodat er geen sprake is van een nieuw feit in de zin van art. 16 AWR toen de navorderingsaanslag erfbelasting in 2018 werd opgelegd. Desalniettemin komt het Hof tot het oordeel dat de Inspecteur wel over een nieuw feit beschikte om een navorderingsaanslag op te leggen (r.o. 5.14). Het Hof heeft onjuiste criteria gehanteerd en / of relevante stellingen van belanghebbende onvoldoende kenbaar in zijn oordeel betrokken. De wijze waarop de Belastingdienst belanghebbende heeft behandeld — het op het laatste moment opleggen van een navorderingsaanslag met een ver-grijpboete van 25% (€ 60.000 boete, deze boete heeft de Belastingdienst eerst bij de rechtbank onder druk van de rechter laten vervallen) — heeft [X] geraakt. Zij heeft alles naar vermogen gedaan maar de Belastingdienst heeft een fout gemaakt door de door haar aangereikte gegevens niet bij het opleggen van de aanslag erfbelasting mee te nemen. Het is niet haar verantwoordelijkheid dat de Inspecteur intern niet deugdelijk relevante gegevens meeneemt in zijn beoordeling. Anders dan het Hof heeft geoordeeld (r.o. 5.14), is geen sprake van een nieuw feit maar wel van een ambtelijk verzuim.

2. Toelichting op het cassatiemiddel I

Onderdeel 1a: verkeerd toetsingskader (r.o. 5.5)
2.1.

Het Hof heeft geoordeeld onder r.o. 5.2 t/m r.o. 5.5 wat het toetsingskader is bij de vraag of sprake is van een feit dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn (art. 16 AWR). Het Hof oordeelt onder verwijzing naar jurisprudentie van Uw Raad voor het vaststellen van aanslagen inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen dat deze toets is conform de jurisprudentie van Uw Raad. In r.o. 5.3 wordt verwezen naar Hoge Raad 17 februari 2017:9.

‘Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB/PW in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van IB/PW van de desbetreffende belastingplichtige. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PW van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven.’

2.2.

In r.o. 5.4 verwijst het Hof naar Hoge Raad 18 maart 202210. waarin Uw Raad oordeelde voor het onderdeel van de aangifte inkomstenbelasting:

‘De inspecteur mag bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.’

2.3.

Het Hof heeft vervolgens geoordeeld in r.o. 5.5 dat deze jurisprudentie gewezen voor de inkomstenbelasting ook van toepassing is bij het vaststellen van de aanslag erfbelasting:

‘Het Hofziet geen reden om bij het vaststellen van een aanslag erfbelasting van een ander toetsingskader uit te gaan.’

2.4.

Vervolgens komt het Hof in r.o. 5.7 tot het oordeel:

‘(…) dat de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag in de erfbelasting in beginsel heeft kunnen volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier terzake van het overlijden van erflaatster en dat voor hem niet de verplichting bestond tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, zoals het dossier terzake het overlijden van oma (…)’.

2.5.

Het Hof gaat uit van een verkeerd toetsingskader. De jurisprudentie inzake een ‘nieuw feit’ gewezen voor de inkomstenbelasting is niet één op één van toepassing op de aanslag erfbelasting. De aangifte IB/PW wordt in beginsel elk jaar gedaan door vele miljoenen belastingplichtigen. De verwerking van de aangifte IB/PW kent dan ook een hoge mate van automatisch afdoen. De jaarlijks ontvangen aangiften dienen op elkaar aan te sluiten en herbergt om die reden een controlemechanisme. Daarnaast moet de aangifte IB/PW gedaan worden via het verplichte (digitale) aangiftebiljet zoals de Inspecteur dat aan de belastingplichtige toezendt.

2.6.

Bij een aangifte erfbelasting en een aanslag erfbelasting ligt dit anders. Het doen van een aangifte erfbelasting is in principe een gebeurtenis, die éénmaal à tweemaal in het leven van een belastingplichtige voorkomt. Dat betekent dat de Belastingdienst helemaal niet kan volstaan met de aangifte erfbelasting volgen en het bestuderen van de stukken in het dossier, althans indien in dat dossier — gelet op de wijze waarop de Inspecteur dat dossier denkt ‘met stukken te mogen vullen’ — bijna niets in zit (daarover wordt ook geklaagd, zie hierna onderdeel lb en lc). Daarom dient de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag erfbelasting ook voor de hand liggende bronnen te raadplegen, zoals bijvoorbeeld de aangiften inkomstenbelasting van de erflater. Ook zou de Inspecteur bij het opleggen van een aanslag erfbelasting de eerdere aangiften van de verwanten in de eerste en rechte lijn dienen mee te nemen: zoals die van moeder, zeker nu moeder zeer recent zelf aangifte erfbelasting had gedaan inzake haar moeder. Voor de hand liggende gegevens moeten juist wél worden geraadpleegd bij het opleggen van een aanslag erfbelasting. Dat klemt temeer omdat erfgenamen nauwelijks ervaring hebben in het doen van aangifte erfbelasting en daarmee gemakkelijk fouten kunnen maken. Deze aangifte erfbelasting was niet door een notaris ingediend maar door de belastingplichtige zelf.

2.7.

Daarnaast is ook betoogd door belanghebbende11. dat het doen van aangifte erfbelasting vormvrij was in 2014. Het invullen van het biljet is niet de enige manier om aangifte erfbelasting te doen. Immers is betoogd dat de correspondentie met de Inspecteur over het feit dat moeder is overleden (nog verwikkeld in afwikkeling nalatenschap oma) en zij enig erfgenaam is en het toezenden van de verklaring van erfrecht en de door haar ondertekende verklaring van zuivere aanvaarding en de door haar ondertekende verklaring over de grootte van de legaten van haar moeder en haar oom12. aan de Inspecteur ook een onderdeel vormt van het doen van aangifte erfbelasting. Dat het doen van aangifte erfbelasting vormvrij is was geregeld in art. 21 Uitvoeringsregeling AWR. Uit de toelichting bij art. XIV (afschaffing van art. 21 Uitvoeringsregeling AWR) Stcrt. 2016, nr. 71813, op blz. 32 blijkt heel duidelijk dat de belastingplichtige (overlijdens tot 1 januari 2017) vormvrij aangifte erfbelasting kon doen. De besluitregelgever schrijft:

‘Deze ontheffingsmogelijkheid betekent dat belastingplichtigen voor de erf- en schenkbelasting feitelijk vormvrij aangifte kunnen doen en leidt ertoe dat de Belastingdienst veel tijd besteedt aan deze, naast de reguliere aangiften erf- en schenkbelasting bestaande, afzonderlijke stroom documenten. De Belastingdienst moet beoordelen of deze documenten voldoen aan de voorwaarden van artikel 21 van de UR AWR 1994 en derhalve kan dienen als pseudo-aangifte.’

[vet, onderstreept YG]

2.8.

Uit deze passage blijkt dat de Belastingdienst naast de reguliere aangiften ook een stroom van andere documenten moet beoordelen of sprake is van een pseudo-aangifte. Aldus diende de Inspecteur er sowieso op bedacht te zijn of er naast de aangifte nog een afzonderlijke stroom van documenten was die als een pseudo-aangifte erfbelasting moet worden beschouwd. Deze afzonderlijke stroom van documenten, correspondentie en verklaring van erfrecht (zie r.o. 2.4) had belastingplichtige nu juist toegezonden aan de Inspecteur voorafgaande aan het invullen van de aangifte13. maar ook de nader toegezonden informatie bij brief van 30 september 2014 zoals de door haar ondertekende verklaring over de herberekende grootte van de legaten.14. De brief was ruimschoots voor het opleggen van de aanslag erfbelasting toegezonden aan de Inspecteur.

2.9.

Daarom gaat de jurisprudentie gewezen voor de inkomstenbelasting niet zomaar op voor de erfbelasting. Het Hof heeft een onjuist toetsingskader aangelegd bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een nieuw feit in de zin van art. 16 AWR. De aanslagregeling voor de inkomstenbelasting is niet te vergelijken met de aanslagregeling voor de erfbelasting zoals het Hof overweegt in r.o. 5.5. De uitspraak kan daarom niet in stand blijven. Dat betekent dat het oordeel van het Hof in r.o. 5.6 en 5.7 en 5.10 – 5.14 onjuist is en de uitspraak niet in stand kan blijven.

Onderdeel 1 b: wel renseignering
2.10.

Het is vaste rechtspraak (ook geciteerd door het Hof in r.o. 5.3) dat de Inspecteur verplicht is de ontvangen aangifte te onderzoeken met gegevens die in het dossier aanwezig zijn danwel hadden moeten zijn.15.

2.11.

Belanghebbende heeft erover geklaagd dat de relevante gegevens — zoals dat zij vanwege het overlijden van moeder ook betrokken was in de onverdeelde en nog lang niet uitgekristalliseerde nalatenschap van oma — kennelijk niet door de Inspecteur zijn meegenomen toen de aanslag erfbelasting werd opgelegd, terwijl zij daarover tijdig, vóór het invullen van het aangiftebiljet, maar ook nadien: de brief van 30 september 2014 de Belastingdienst had geïnformeerd.

2.12.

Belanghebbende heeft dat ook naar voren gebracht:16.

‘Wij stellen dat de documenten en correspondentie medio 2014 inzake [X] en het overlijden van haar moeder in de betreffende papieren en/of digitale dossiers van oma en moeder aanwezig zijn, althans aanwezig en/of aangemaakt behoorden te zijn, en dat de betreffende dossiers — ten onrechte — niet zijn geraadpleegd ten tijde van de aanslagoplegging. Een ambtelijk verzuim derhalve.’

[onderstreping/vet YG]

2.13.

Het Hof oordeelt in r.o. 5.6:

‘Het Hof overweegt dat de door de Inspecteur op de zitting ten behoeve van de aanslagregeling beschreven werkwijze, waarbij per overlijdensgeval een dossier wordt aangemaakt waarin zich de documenten bevinden die betrekking hebben op dat overlijdensgeval, aanvaardbaar is. (…) Het voert naar het oordeel van het Hof te ver om te verlangen dat een inspecteur die een dossier erfbelasting in behandeling heeft, moet controleren of er in het dossier gegevens aanwezig zijn die ook voor een ander dossier van belang zouden kunnen zijn en daartoe een renseigneringsplicht heeft. Aangezien voor de behandeling van erfbelastingzaken ook geen geïntegreerde behandeling van (potentiële) belastingplichtigen door de dienstleiding is voorgeschreven, brengt de werkwijze niet mee dat een tot het team behorende ambtenaar zijn teamgenoot in kennis stelt van hem bij zijn beoordeling van een aangifte ofrenseignementen opvallende veranderingen en daarbij het belang moet inzien van het attenderen van die teamgenoot, hetgeen wel het geval is bij een geïntegreerde werkwijze (vgl. HR 8 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3405, BNB 2005/178). De gebruikelijke werkwijze van de Inspecteur en zijn team leiden als zodanig dan ook niet tot een ambtelijk verzuim.’

2.14.

In het oordeel ligt kennelijk besloten dat de belastingplichtige die de Inspecteur informeert over het feit dat zij vanwege overlijden moeder met de Inspecteur te maken heeft in de niet afgehandelde onverdeelde nalatenschap van oma, de Inspecteur niet verplicht is deze informatie die relevant is voor het dossier moeder in het ‘dossier moeder’ op te nemen noch behoeft te worden opgenomen door de Inspecteur.

2.15.

Het Hof legt een verkeerde maatstaf aan: een ‘redelijk bekwaam’ handelend Inspecteur dient relevante informatie van de belastingplichtige — in welke hoedanigheid dan ook gegeven — direct op waarde te schatten en in de juiste dossier(s) te filen. Anders dan het Hof oordeelt betreft het niet, ‘een moeten controleren of gegevens aanwezig zijn die relevant zijn voor een ander dossier’, maar informatie van de belastingplichtige inzake erfbelastingzaken (2x) waarbij belanghebbende direct betrokken is. Belanghebbende heeft ondermeer betoogd in de aanvulling in hoger beroep d.d. 18 maart 2022 op blz. 4 (midden):

‘Naar wij opmaken uit het verweerschrift wordt tegengeworpen dat het overlijden van moeder weliswaar aan de orde is geweest, maar niet de fiscale gevolgen van het overlijden van moeder. Van een specialist van team Schenk- en Erfbelasting zou een eigen verantwoordelijkheid en inzicht mogen worden verwacht; het was destijds evident dat bijvoorbeeld de waarderingsproblematiek die bij het dossier van oma speelt, doorwerkt naar het dossier van moeder, ongeacht of dit door of namens eiseres werd benadrukt.’

Het betreft aldus informatie van belastingplichtige aan de Inspecteur, waarvan evident is dat deze van belang is ook voor het opleggen van de aanslag erfbelasting aan belastingplichtige.

2.16.

De door het Hof aangelegde maatstaf deugt niet, maar in ieder geval had het Hof moeten motiveren waarom deze algemene rechtsregel — als die al van toepassing is — hier ook opgaat. Het Hof neemt niet mee de bijzondere omstandigheden van dit geval:

1)

dat de verstrekte informatie — dat belastingplichtige betrokken is in nalatenschappen van oma en moeder die met elkaar verweven zijn — afkomstig is van de belastingplichtige ruim vóór het opleggen aanslag erfbelasting (zie r.o. 2.4);

2)

het Hof neemt niet mee dat het voor de Inspecteur duidelijk was dat de nalatenschap van oma een ingewikkeld dossier was — er was uitstel gevraagd en verkregen om de aanslagen later op te mogen leggen — waarover de Inspecteur zelf nog geen definitieve standpunten had ingenomen en dat die ingewikkeldheid wegens overlijden moeder wordt meegenomen naar het dossier nalatenschap moeder;

3)

het Hof neemt niet mee dat de ‘renseignering’ door de Inspecteur uit het dossier oma naar het dossier moeder uiteindelijk wel heeft plaatsgevonden medio 2016.17. Waarom kan er wel in 2016 worden gerenseigneerd maar niet in 2014?

4)

Het Hof neemt ook niet mee — zoals hiervoor aangegeven — dat het doen van aangifte erfbelasting vormvrij is. Dit betekent dat de Inspecteur naast de ingediende aangifte sowieso moet nagaan of er een andere stroom van documenten is, die (kunnen) dienen als een pseudo aangifte danwel aanvulling op de aangifte. De correspondentie van [X] aan de Inspecteur medio 2014 dat haar moeder is overleden en dat zij enig erfgenaam is moet worden meegenomen in het kader.

5)

het Hof neemt niet mee dat hier sprake is van één Inspecteur ten aanzien van één belastingmiddel. De verwijzing naar Hoge Raad van 8 april 2005 doet hier niet aan af.18.

2.17.

Voor de volledigheid: niet in geschil is dat de Inspecteur inzake de aanslagen erfbelasting dossier oma en de Inspecteur inzake de aanslag erfbelastingdossier moeder één en dezelfde Inspecteur is. Dat is ook wat belanghebbende naar voren heeft gebracht op blz. 3 en 4 van het beroepschrift in hoger beroep van 18 maart 2022. In casu betreft het de Inspecteur Belastingdienst/Particulieren, dienstverlening en bezwaar. Zie art. 3, lid 1 onder al, eerste streepje van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003. Conform art. 5, lid 1, van deze regeling is de landelijke directeur van deze eenheid de Inspecteur in de zin van art. 2, lid 3, AWR. De Inspecteur die de aanslag regelt inzake het overlijden van moeder is dezelfde als de Inspecteur die de aanslag regelt van oma. Hier is sprake van één Inspecteur.

2.18.

De Belastingdienst/Particulieren, dienstverlening en bezwaar stuurt brieven naar [X] voor het opleggen van de navorderingsaanslag.19. Dat het ‘dossier oma’ ook onder dezelfde Inspecteur valt blijkt bijvoorbeeld uit de e-mails van mei/juni/juli uit 2014 die zijn gestuurd aan [X] om akkoord met verlenging van de aanslagtermijn dossier.20.

2.19.

Als er sprake is van één Inspecteur is slechts van belang of de bevoegde Inspecteur, of een persoon voor wiens handelen hij verantwoordelijk is, met dat feit bekend was of redelijkerwijs had kunnen zijn. Dat is hier zondermeer het geval: het Hof heeft dat miskend. De omgekeerde situatie doet zich hier voor — zoals beoordeeld in Hoge Raad 9 augustus 2013,21. Hoge Raad 26 september 2003,22. Hoge Raad 29 augustus 199723. en Hoge Raad 3 maart 1965.24. Hier is juist wel sprake van één Inspecteur. Dan geldt dus dat door het niet meenemen van de relevante informatie door de eigen Inspecteur wel sprake is van een ambtelijk verzuim. Op dat punt zij ook verwezen naar Algemene Wet inzake Rijksbelastingen, viertiende druk, Deventer 2021, Douma, Koopman, Van der Ouderaa en Wortel, blz. 244/245 waarin zij schrijven over wanneer sprake is van bekendheid met het feit:

‘In beginsel is slechts van belang of de voor het desbetreffende jaar bevoegde inspecteur (lees: de directeur van het onderdeel en zijn ondergeschikten) met het desbetreffende feit bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn.

Beslissend in dit verband is:

of men binnen het desbetreffende onderdeel kon beschikken over de informatie; [ja, toevoeging YG]

of die informatie binnen dat onderdeel zo had moeten worden verwerkt dat zij bij de aanslagregeling kon worden benut; [ja, toevoeging YG] en

of bij de aanslagregeling de benutbare informatie ook is gebruikt.’

[niet bij de aanslagregeling maar uiteindelijk wel voor het opleggen van de navorderingsaanslag, toevoeging YG]

2.20.

De bevoegde Inspecteur (lees: de directeur van het onderdeel en zijn ondergeschikten) was met het desbetreffende feit bekend of had redelijkerwijs bekend kunnen zijn. Het desbetreffende onderdeel beschikte over de informatie. Belastingplichtige heeft de Inspecteur zelf geïnformeerd dat zij in twee hoedanigheden te maken had met erfbelasting en de informatie is ook uiteindelijk gedeeld in 2016. Dat betekent dat het oordeel van het Hof in r.o. 5.6 en 5.7 en 5.10–5.14 onjuist is en de uitspraak niet in stand kan blijven.

Onderdeel 1 c: voorgeschreven werkwijze dienstleiding: geen vrijbrief om dossiers niet compleet te hebben en relevante informatie niet te raadplegen
2.21.

Het oordeel in r.o. 5.6 is ook om andere redenen onjuist:

‘Aangezien voor de behandeling van erfbelastingzaken ook geen geïntegreerde behandeling van (potentiële) belastingplichtigen door de dienstleiding is voorgeschreven, brengt de werkwijze niet mee dat een tot het team behorende ambtenaar zijn teamgenoot in kennis stelt van hem bij zijn beoordeling van een aangifte ofrenseignementen opvallende veranderingen en daarbij het belang moet inzien van het attenderen van die teamgenoot, hetgeen wel het geval is bij een geïntegreerde werkwijze (vgl. HR 8 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3405, BNB 2005/178). De gebruikelijke werkwijze van de Inspecteur en zijn team leiden als zodanig dan ook niet tot een ambtelijk verzuim.’

2.22.

Dat de ‘dienstleiding’ — wie dat ook moge zijn? Is dat de Inspecteur? — van de Belastingdienst heeft besloten geen geïntegreerde werkwijze te volgen is (onduidelijk is wat daaronder moet worden verstaan) — anders dan het Hof oordeelt in r.o. 5.6 — niet relevant voor de vraag of hier sprake is van een nieuw feit. Van de Inspecteur (de dienstleiding) mag worden verwacht dat hij een werkwijze hanteert die er toe leidt dat als een belastingplichtige in twee ‘hoedanigheden’ als belastingplichtige te maken heeft met de Inspecteur inzake de erfbelasting en dat ook tijdig kenbaar maakt aan de Inspecteur deze ervoor zorgdraagt dat relevante gegevens in het (juiste) dossier worden gefiled. Het kan niet zo zijn dat een inadequate werkwijze (filing van relevante gegevens) ertoe leidt dat er geen gegevens in het dossier moeder zitten en dat er daarom sprake zou zijn van een nieuw feit. Van een Inspecteur mag een adequate werkwijze worden verondersteld — zeker in dit dossier Dat is ook wat belanghebbende heeft betoogd bij het Hof,25. en over een werkwijze zoals die bij een accountantskantoor geldt. En in de aanvulling van het hoger beroep:26.

‘Dat de informatie niet in het dossier van moeder is verwerkt en/ofslechts in het dossier van oma is verwerkt, kan niet aan eiseres worden tegengeworpen.’

2.23.

Daarbij is ook relevant dat belanghebbende in dit opzicht meende dat de Inspecteur (terecht!) één loket is: de erfbelastinginspecteur27., waarnaar zij de informatie — die relevant is — heeft toegezonden.

2.24.

Als de kennelijk voorgeschreven werkwijze van de dienstleiding ertoe leidt dat relevante informatie verstrekt door de belastingplichtige niet in de juiste dossiers terechtkomen is er wel degelijk sprake van een ambtelijk verzuim. Ook op dit punt klopt het oordeel niet en kan de uitspraak niet in stand blijven.

3. Nadere toelichting op het cassatiemiddel II

3.1.

Het Hof heeft geoordeeld in r.o. 5.8 t/m 5.11, 5.13 dat op de Inspecteur geen nadere onderzoekverplichting rustte met betrekking tot de ingevulde aangifte erfbelasting ontvangen op 3 september 2014. Aangevoerd is door belanghebbende dat het niet beantwoorden van de vraag 61, of er sprake is van een afgezonderd particulier vermogen, wel aanleiding vormde een nader onderzoek te doen. Het Hof heeft geoordeeld in navolging van de Inspecteur dat dit niet zo is (r.o. 5.10–5.11). Het Hof gaat hier uit van een onjuiste maatstaf.

Uw Raad heeft immers onlangs geoordeeld in Hoge Raad 27 mei 202228. dat het niet beantwoorden van een vraag in de aangifte inkomstenbelasting terzake APV leidt tot de gevolgtrekking dat de vereiste aangifte niet is voldaan. Zie r.o. 4.2.3 van dat arrest. Dat betekent dat het niet invullen van de vraag in de aangifte erfbelasting tot de gevolgtrekking leidt dat de aangifte niet juist is en dat daarom een nader onderzoek had moeten volgen. Door dat niet te doen heeft het Hof een foute maatstaf aangelegd of er kan worden nagevorderd (ex art. 16 AWR).

4. Conclusie

4.1.

De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven.

4.2.

Verzocht wordt om een proceskostenvergoeding.

Uitspraak 03‑11‑2023

Inhoudsindicatie

Erfbelasting; art. 16, lid 1, AWR; ambtelijk verzuim? Is de Inspecteur gehouden gegevens over andere belastingplichtigen te raadplegen? Is sprake van bijzondere omstandigheden als bedoeld in ECLI:NL:HR:2023:1343?

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 22/03636

Datum 3 november 2023

ARREST

in de zaak van

[X] (hierna: belanghebbende)

tegen

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 11 augustus 2022, nr. BKDH-21/003711., op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 20/5092) betreffende een navorderingsaanslag in de erfbelasting en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende, vertegenwoordigd door Y.E.J. Geradts, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1

[A] (hierna: erflaatster) is op [...] 2013 overleden. Belanghebbende is haar enig kind en enig erfgenaam. Eerder, op [...] 2011, was de moeder van erflaatster en oma van belanghebbende (hierna: oma) overleden.

2.2

Erflaatster was voor een zevende deel gerechtigd tot de nalatenschap van oma. Tevens was zij legataris. Ten tijde van het overlijden van erflaatster was de nalatenschap van oma nog niet verdeeld.

2.3

De aangifte erfbelasting inzake de nalatenschap van oma is ingediend op 15 april 2013. Omdat de Inspecteur en de erven van oma nog in overleg waren over de op te leggen aanslag, heeft de Inspecteur de erven verzocht in te stemmen met een verlenging van de termijn voor het opleggen van de aanslag erfbelasting. Namens erflaatster heeft belanghebbende die toestemming gegeven. De Inspecteur heeft op zijn verzoek in de vorm van een verklaring van erfrecht het bewijs ontvangen dat belanghebbende bevoegd was tot het geven van die toestemming. Vervolgens heeft de Inspecteur op 2 juli 2014 bevestigd dat de termijn voor het opleggen van de aanslag erfbelasting inzake de nalatenschap van oma was verlengd.

2.4

Op 3 september 2014 heeft belanghebbende aangifte erfbelasting gedaan in verband met het overlijden van erflaatster. In de aangifte heeft zij niet vermeld dat erflaatster in verband met het overlijden van oma een aandeel had in de onverdeelde nalatenschap en recht had op een legaat. De aanslag erfbelasting inzake de nalatenschap van erflaatster is op 16 december 2014 opgelegd aan belanghebbende conform de ingediende aangifte.

2.5

De aanslag erfbelasting ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van oma is aan de erven van oma opgelegd met dagtekening 19 januari 2016.

2.6

Per brief van 7 mei 2018 heeft de Inspecteur aangekondigd dat hij aan belanghebbende een navorderingsaanslag zal opleggen in verband met het aandeel van erflaatster in de onverdeelde nalatenschap van oma en het van oma verkregen legaat.

2.7

Voor zover in cassatie nog van belang was voor het Hof in geschil of de Inspecteur beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

2.8

Het Hof heeft deze vraag bevestigend beantwoord. Het heeft daartoe geoordeeld dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag in beginsel kon volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat ter zake van het overlijden van erflaatster is aangelegd. Voor hem bestond geen verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, zoals het dossier ter zake van het overlijden van oma. Daarbij heeft het Hof in aanmerking genomen dat voor de behandeling van erfbelastingzaken geen geïntegreerde behandeling van (potentiële) belastingplichtigen was voorgeschreven zoals bedoeld in het arrest van 8 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3405, en dat een tot het team behorende ambtenaar zijn teamgenoot niet in kennis behoefde te stellen. Voorts heeft het Hof beoordeeld of de in het dossier ter zake van het overlijden van erflaatster aanwezige gegevens redelijkerwijs aanleiding gaven tot een onderzoek buiten dat dossier. Het heeft geconcludeerd dat voor de Inspecteur geen aanleiding bestond het dossier van de nalatenschap van oma te raadplegen waaruit bleek dat erflaatster recht had op een onverdeeld aandeel in de nalatenschap van oma.

3. Beoordeling van de middelen

3.1

Middel 1 komt op tegen het in 2.8 bedoelde oordeel van het Hof. Middelonderdeel 1.b betoogt daartoe onder meer dat de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag aan belanghebbende bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn met het feit dat erflaatster recht had op een aandeel in de nalatenschap van oma alsmede op het legaat, omdat voor de heffing van erfbelasting ter zake van het overlijden van erflaatster en oma dezelfde inspecteur bevoegd was. De Inspecteur had daarom minst genomen bekend kunnen zijn met het dossier ter zake van de nalatenschap van oma en de zich daarin bevindende correspondentie en stukken.

3.2

Het middelonderdeel faalt in zoverre. Het Hof is terecht ervan uitgegaan dat de Inspecteur bij het beoordelen van de aangifte erfbelasting ter zake van de nalatenschap van erflaatster en het opleggen van de aanslag in beginsel kon volstaan met het raadplegen van het ter zake van het overlijden van erflaatster aangelegde dossier.2.Anders dan middelonderdeel 1.a betoogt, bestaat voor de heffing van erfbelasting in zoverre geen ruimere onderzoeksplicht dan voor de heffing van inkomstenbelasting. Opmerking verdient dat hier ook niet aan de orde is dat een wettelijke regeling meebrengt dat (een geheel van) rechtshandelingen, verricht door tot een specifiek afgebakende, beperkte groep van verwanten behorende belastingplichtigen, rechtstreeks van invloed kunnen zijn op de belastingplicht van tot die groep behorende en bij die rechtshandelingen betrokken verwanten, zodat de inspecteur die deze rechtshandelingen ten aanzien van één van hen heeft onderzocht, gehouden is de resultaten van dat onderzoek te doen opnemen in de (digitale) dossiers van die verwanten.3.

3.3

De Hoge Raad heeft ook de overige klachten over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat ook deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

4. Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer J. Wortel als voorzitter, en de raadsheren P.A.G.M. Cools en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 3 november 2023.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.